В статье проведен анализ правовой конструкции налога на добавленную стоимость при оказании услуг в электронной форме при международной торговле, исследован специальный субъект. Отмечено наличие закрытого перечня услуг, являющихся и не являющихся услугами, оказанными в электронной форме при международной торговле.
Ключевые слова: налог на добавленную стоимость, электронная коммерция, администрирование налога на добавленную стоимость, услуги в электронной форме при международной торговле.
Внедрение цифровых технологий, без которых не может развиваться инновационный потенциал страны, влияет на все уровни жизни — от глобальных до бизнес-процессов, и становится приоритетным направлением налоговой политики государства.
Переход к цифровой экономике в настоящее время является глобальной тенденцией мирового развития, основу которой составляют цифровые технологии. Именно они становятся одним из важнейших факторов, оказывающих влияние на социальную и экономическую сферы, науку, образование, культуру, гражданские институты и на развитие общества в целом.
За четверть века Интернет прочно вошел в повседневную жизнь людей, и его дальнейшее развитие привело к появлению электронной коммерции (электронных товаров и услуг).
Революционные изменения в гражданском обороте, связанные с переходом обращения товаров и услуг в цифровой формат, затронули и систему администрирования НДС в сфере электронной коммерции.
Относительно понятий «электронная коммерция» и «электронная торговля» в юридической и экономической литературе представлены разнообразные и взаимоисключающие мнения ввиду отсутствия законодательного их определения.
Не вдаваясь в подробности дискуссии, автор будет придерживаться определения, вытекающего из распоряжения Правительства Российской Федерации, что «электронная коммерция ‒ это сфера экономики, которая включает в себя сделки по реализации товаров (работ, услуг) потребителям, осуществляемые в сети «Интернет»» [1]. Выступая на международной промышленной выставке «Иннопром» 5 июля 2021 года, премьер-министр Михаил Мишустин заявил, что «пандемия ускорила процессы цифровизации. Рынок электронной коммерции в России в 2020 году вырос до 3,2 трлн. рублей, то есть увеличился на 60 %» [2].
Впервые НДС на оказание услуг в электронной форме введен Европейским союзом, а окончательный вариант правил определен в 2015 году Директивой Совета Европы 2008/8.
Подходы Российской Федерации и стран Евросоюза к системе администрирования и взимания НДС при оказании услуг в электронной форме имеют расхождения. Отличия касаются и способов определения услуг (закрытый и открытый), и места оказания услуги.
По мнению автора первого диссертационного исследования по исследуемой теме Е. В. Мен система администрирования и взимания НДС в Российской Федерации во многом отличается от практики Европейского союза, но «…в сфере администрирования и контроля за уплатой налога Европейский союз обладает значительным преимуществом» [3, с. 47].
На наш взгляд, накопленный десятилетиями негативный опыт российских налогоплательщиков, связанный с недоверием «в ситуации неравноценных подходов к разным субъектам со стороны налоговых администраций» [4, с. 172] напрямую влияет на патриотизм и налоговый патриотизм. Е. В. Черникова и Т. А. Николаева констатируют, что «осмысление значения патриотизма может оказать положительное влияние на эффективность налогообложения и способствовать подъему налоговой дисциплины» [5, с. 38]. Считаем, что подтверждением такого вывода является мнение А. А. Лобачева, Т. А. Николаевой, М. С. Прокошина «одной из основных проблем, с которой сталкиваются налоговые органы, ‒ это уклонение налогоплательщиков от исполнения налоговых обязанностей» [6, с. 45–50].
В Российской Федерации НДС при оказании электронных услуг при международной торговле иностранных компаний введен с января 2017 года [7]. А. В. Мен полагает, что «такого рода нововведения можно, как в России, так и за рубежом, смело назвать экспериментальными, ввиду отсутствия соответствующего опыта, по причине недавнего возникновения самой сферы электронной коммерции» [3, с. 4].
Считаем необходимым отметить специфику правовой конструкции состава НДС, без которой не было бы и смысла в нововведениях, это наличие специального субъекта — иностранной организации, которая и является плательщиком НДС при электронной коммерции.
Определяющим фактором законодательной новеллы явилось признание предмета НДС в анализируемой сфере в виде закрытого перечня услуг, закрепленных в Налоговом кодексе РФ [7]:
— реализация товаров (работ, услуг) при заказе через сеть «Интернет» поставка товаров (работ, услуг) осуществляется без использования сети «Интернет»;
— реализация (передача прав на использование) программ для ЭВМ (включая компьютерные игры), баз данных на материальных носителях;
— оказание консультационных услуг по электронной почте; ‒ оказание услуг по предоставлению доступа к сети «Интернет».
В НК РФ также обозначены услуги в электронной форме, не подпадающие под категорию услуг «оказываемых в электронной форме».
Юридический факт реализации составляет объект налога на добавленную стоимость в рассматриваемой сфере и поскольку НДС является универсальным налогом на потребление, не зависящий от реализуемых услуг, законодательные изменения его не коснулись.
Еще одно непременное условие — это реализация указанных услуг иностранной организацией на территории Российской Федерации.
Специфику предмета при электронной коммерции обусловили неосязаемый характер услуг в рассматриваемой сфере и отсутствие привязки к определенной территории для их оказания ввиду использования информационных технологий.
До внесения изменений в Налоговый кодекс РФ, вступившими в силу в силу с 01 января 2017 года, имело место дискриминация, когда российские компании должны были платить налог на добавленную стоимость, а иностранные компании могли не включать указанный налог в прибыль, что в свою очередь удешевляло стоимость услуг и, несомненно, влияло на выбор потребителя.
Таким образом, до введения указанных изменений регулирование администрирование НДС находилось «вне системной взаимосвязи с такими важнейшими основами теории о НДС в целом, как …принципы нейтральности, недискриминации и определенности» [3, с. 47].
Как справедливо отмечает О. М. Узряева: «Любые действия контролирующих органов должны осуществляться с обязательным учетом базовых принципов, в противном случае процесс контроля будет неэффективным» [8, с. 58].
Существенные изменения в сфере обложения электронной коммерции налогом на добавленную стоимость охватили значительный пласт экономики со специфичной системой администрирования, который стал регулироваться для целей НДС. Однако при этом НДС остается многофункциональным налогом на потребление, что, на наш взгляд, исключает необходимость дополнения налоговой системы новым налогом, учитывающим специфику электронных услуг.
При этом следует отметить, что в условиях цифровой революции неизбежна трансформация правового регулирования налоговой базы, способа и порядка уплаты НДС.
Проблемы, снижающие эффективность функционирования информационной системы налоговых органов России, обусловлены отсутствием на данный момент времени единого хранилища информации, которую могли бы использовать в своей работе различные ведомства, взаимодействующие в той или иной степени с ФНС России. Сегодня субъекты налогового взаимодействия опираются каждый на свою информационную базу, которая ограничена задачами, стоящими перед конкретным ведомством, что приводит не только к дублированию, но иногда и расхождению сведений об одних и тех же объектах и событиях.
Поэтому перспективной задачей должна стать интеграция в единое информационное пространство административных органов управления, казначейства, банков, таможни, регистрационных центров, служб учета и управления имуществом, земельными ресурсами и др.
В основе интегрированной информационной системы, объединяющей все структуры, участвующие в налоговом администрировании, должна находиться единая межведомственная информационная база данных.
Стремительно развивающийся сектор информационных технологий в нынешнем веке диктует и необходимость оперативного совершенствования налогового законодательства с учетом передового опыта зарубежных стран и прежде всего Европы.
Литература:
- Распоряжение Правительства РФ от 28 августа 2017 г. № 1837-р. «О стратегии государственной политики РФ в области защиты прав потребителей на период до 2030 г». // Собрание законодательства Российской Федерации от 11 сентября 2017 г. № 37 ст. 5543.
- Официальный сайт ИТАР-ТАСС. [Электронный ресурс]. Режим доступа: tass.ru. — Дата обращения 25.09.2021.
- Ем Е. В. Правовое регулирование взимания НДС при международной торговле услугами в электронной форме // дисс. …канд. Юрид. наук. М., 2018, С. 47.
- Поролло Е. В., Казаков В. В. Налоговый контроль и налоговое администрирование в системе принципов эффективного и ответственного управления общественными финансами. URL: http:// sun.tsu/ru/mminfo/000063105/320/image/3 20–172.pdf.
- Черникова Е. В., Николаева Т. А. Налоговый патриотизм и повышение эффективности налоговой политики // Государственная служба, 2016, № 6, С. 38.
- Лобачев А. В., Николаева Т. А., Прокошин М. С. Налоговый контроль как элемент системы административного контроля // Современное право. 2020. № 9. С. 45–50.
- Федеральный закон от 03 июля 2016 № 244-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового Кодекса Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ, 04.07.2016, Ν 27 (Часть 1, ст., ст. 4177).
- Узрзяева О. М. Дорожная карта «Совершенствование налогового администрирования» как эффективный инструмент для развития малого бизнеса // Национальные интересы: приоритеты и безопасность. 2014. № 45. С. 58.
