Сегодня можно с уверенностью говорить о том, что аудит в России как один из институтов и видов предпринимательской деятельности состоялся. В то же время существует достаточно много проблем и сложностей, с которыми сталкивается российский аудит в настоящее время.
Одни из них, носят объективный характер и обусловлены последствиями кризисных явлений в мировой экономике, усилением требований государственных органов к саморегулированию аудиторской деятельности, продолжающимся процессом монополизации рынка аудиторских услуг и др. Другие проблемы связаны во многом с недостатками самих аудиторских компаний. Все это требует серьезных изменений в формах, методах работы аудиторских организаций, а также контроля над их деятельностью. В то же время все более актуальным является решение проблем объективной самооценки соответствующего позиционирования, улучшения репутационных характеристик, повышения деловой репутации и определенной привлекательности российских аудиторских компаний. [1, c.24]
Развитие рыночной экономики сопряжено с концентрацией собственности, интеграционными процессами, что привело к формированию финансово-промышленных групп, холдингов, концернов, корпораций. Для осуществления управленческих функций собственники и топ-менеджеры в условиях нарастающей неопределенности бизнес-ситуации, неясности и неуверенности в конечных результатах должны решать проблему выживания и развития, создавать механизмы, дающие возможность принимать скоординированные и оптимальные управленческие решения. Эффективное управление финансово-хозяйственной деятельностью все более зависит от уровня ее информационного обеспечения. Управление любой системой осуществляется на основе информации, циркулирующей в ней.
В зависимости от вида предпринимательской деятельности аудируемых лиц выделяют: [2, c.10]
‒ банковский аудит (аудит кредитных организаций, банковских групп и банковских холдингов),
‒ аудит страховщиков (аудит страховых организаций и обществ взаимного страхования),
‒ аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов,
‒ общий аудит (аудит иных экономических субъектов).
Необходимо знание специфики деятельности данных общественных институтов, особенностей бухгалтерского учета и отчетности, с тем чтобы эффективно и качественно проводить аудиторские проверки.
Закон не предусматривает наличия различных типов аудиторских аттестатов. До 1 ноября 2009 года выдавались четыре типа квалификационных аттестатов аудитора: в области общего аудита; в области аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов; в области аудита кредитных организаций, банковских групп и банковских холдингов (банковский аудит); в области аудита страховых организаций и обществ взаимного страхования (аудит страховщиков). С 1 ноября 2009 г. выдаются два типа аттестатов: на общий и банковский аудит. Причем аттестат на общий аудит дает аудитору право участвовать в проведении аудита в любых организациях, за исключением кредитных.
Внешний аудит проводится на договорной основе аудиторскими фирмами или индивидуальными аудиторами с целью объективной оценки достоверности бухгалтерского учета проверяемого предприятия. Выполнение такой независимой экспертизы хозяйственно-финансовой деятельности одновременно предполагает и разработку рекомендаций по улучшению финансовой стратегии предприятия, повышению эффективности его хозяйствования, а также оценку платежеспособности финансовой устойчивости и имеющихся резервов. [3, c.72]
Аудитор — физическое лицо, получивший квалификационный аттестат аудитора и являющийся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов. Аудитор — лицо, несущее полную ответственность за проведение аудита. [4, c.3]
Аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность в качестве работника аудиторской организации или в качестве лица, привлекаемого аудиторской организацией к работе на основании гражданско-правового договора, либо в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица. [4, c.3]
Физическое лицо также признается аудитором с момента внесения сведений о нем в реестр аудиторов и аудиторских организаций. [4, c.3]
Статьей 13 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» определены права и обязанности аудиторской организации и индивидуального аудитора, которые должны быть ими соблюдены при проведении аудита.
В дополнение к обязанностям индивидуального аудитора (аудиторской организации) важно добавить, что согласно Кодексу этики аудиторов России — ответственность аудитора не исчерпывается исключительно удовлетворением потребностей отдельного клиента или работодателя. Действуя в общественных интересах, аудитор обязан соблюдать и подчиняться нормам профессиональной этики аудитора.
Аудитор обязан соблюдать следующие основные принципы поведения: честность, объективность, профессиональная компетентность и должная тщательность, конфиденциальность, профессиональность поведения.
Согласно статьям 2 и 3 Федерального закона № 315-ФЗ «О саморегулируемых организациях» под саморегулированием понимается самостоятельная и инициативная деятельность, которая осуществляется субъектами предпринимательской или профессиональной деятельности и содержанием которой являются разработка и установление стандартов и правил указанной деятельности, а также контроль над соблюдением требований указанных стандартов и правил.
Согласно законодательству внешний аудит, особенно в частном секторе, осуществляется как индивидуальными аудиторами, так и аудиторскими организациями, причем право осуществления обязательного аудита отнесено лишь к компетенции последних.
Поскольку результаты аудиторской проверки являются основой множества экономических решений, аудит во всех странах достаточно жестко регулируется. Его функции:
‒ издание нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность;
‒ организация разработки и представление на утверждение Правительству РФ федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности;
‒ организация системы аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в России;
‒ организация системы надзора за соблюдением аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности;
‒ ведение государственных реестров аттестованных аудиторов аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, профессиональных аудиторских объединений и учебно-методических центров;
‒ аккредитация профессиональных аудиторских объединений.
Аудиторская проверка бухгалтерской отчетности — это не ревизия, которую проводит ревизор, либо служащие контрольно-ревизионной службы. Как отметил Р. Адамс, «Ревизор, прежде всего, стремиться к установлению законности, а аудитор — к выяснению истины». [5, c7] Это высказывание подчеркивает основное различие между аудитом и ревизией. Между тем, есть еще одно различие: не смотря на наличие института обязательного аудита, он осуществляется на основании договора двух равноправных субъектов гражданско-правовых отношений, при котором хозяйствующий субъект, будучи обязанным пройти аудиторскую проверку, заключает договор с аудиторской фирмой по собственному выбору (на основе конкурса).
Следует отметить, что результат аудиторской проверки оформляется в виде заключения аудитора (аудиторской фирмы). Аудиторское заключение представляется только аудируемому лицу, либо лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг. Кроме того, оно имеет юридическую силу для всех юридических и физических лиц, государственных и судебных органов.
Можно сказать несколько слов относительно стратегического аудита. Исходя из специфических требований представителей собственника в ФЗ «Об аудиторской деятельности» предусмотрен ряд сопутствующих аудиту услуг. К сопутствующим аудиту услугам, оказание которых регулируется федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, относятся:
‒ обзорные проверки. Целью обзорной проверки финансовой (бухгалтерской) отчетности является предоставление аудитору возможности определить на основе процедур, которые предоставляют не все доказательства, требующиеся для аудита, не привлекло ли внимание аудитора что-либо, что заставило бы его предположить, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не была составлена во всех существенных отношениях в соответствии с установленными требованиями к ее составлению. Обзорная проверка включает в себя в основном запросы и аналитические процедуры, направленные на общую проверку надежности предпосылок составления финансовой (бухгалтерской) отчетности, за которые отвечает сторона, составляющая отчетность, и предназначенные для использования предполагаемыми пользователями.
‒ согласованные процедуры. Цель выполнения согласованных процедур в отношении финансовой информации заключается в проведении аудитором процедур аудиторского характера, которые были согласованы между аудитором, лицом, заключившим договор оказания сопутствующих аудиту услуг, и третьим лицом, а также в предоставлении отчета о фактах, отмеченных при выполнении согласованных процедур в отношении финансовой информации.
‒ компиляция финансовой информации. Целью компиляции финансовой информации для аудитора является использование экспертных знаний в области бухгалтерского учета, а не экспертных знаний в области аудита, для сбора, классификации и обобщения финансовой информации. Обычно это предполагает приведение подробных сведений в удобную для понимания и управления форму без проверки предпосылок составления финансовой (бухгалтерской) отчетности, лежащих в основе этой информации.
Однако грамотные управленческие решения не могут приниматься на основе только последних отчетных данных (классический аудит, обзорная проверка, компиляция). В связи с этим формируется новый взгляд на аудит, который рассматривает не только прошлую деятельность организации, но нацелен на будущее, на оценку возможных последствий происходящих в организации событий. Для этого необходима своевременная, достоверная и полная информация, которая формируется при проведении стратегического аудита.
Стратегический аудит находится в системе управленческого аудита, но в то же время является его самостоятельным видом. По своей сути управленческий аудит предприятий является экономической диагностикой существующей на обследуемом предприятии системы стратегического и тактического управления его производственной, коммерческой и социальной деятельностью с последующей разработкой комплекса всесторонних мероприятий, направленных на устранение выявленных в этой системе недостатков. [6, c 29]
В работах российских и зарубежных авторов, направленных на рассмотрение стратегического управления, в основном делается акцент на стратегическое планирование.
Вопросам реализации стратегии и стратегическому аудиту уделено недостаточное внимание. [7, c.288]
Потребность в услугах аудитора как независимого эксперта достоверности финансовых прогнозов организации в условиях конкурентной рыночной экономики объясняется следующими обстоятельствами:
‒ возможностью необъективной информации со стороны администрации в случаях конфликта с пользователями этой информации: собственниками, инвесторами, кредиторами;
‒ зависимостью последствий принятых решений от качества информации;
‒ частым отсутствием у пользователей информации и доступа для оценки ее качества.
Ф. Котлер определяет стратегический аудит как один из основных инструментов для сбора важной (с точки зрения достижения успеха, лидерства) информации, включающей сведения, используемые при разработке конкретных целей и стратегии бизнеса.
Стратегический аудит осуществляется на базе организационной, технической, экономической, финансовой и другой документации и выполняет ряд функций:
‒ уменьшение предпринимательского риска пользователей финансовых прогнозов;
‒ своевременное выявление негативных явлений в прогнозах финансово-хозяйственной деятельности проверяемой организации;
‒ подтверждение правильности определения исходных данных включенных в прогнозную отчетность;
‒ определение завершенности прогнозной отчетности;
‒ установление оценки статей отчетности, которая заключается в арифметической проверке отдельных итогов, включенных в прогнозную отчетность, и подтверждение соблюдения методологических принципов формирования показателей отчетности;
‒ выработка рекомендаций (подготовка материалов) для принятия решений по результатам стратегического аудита, руководству предоставляется подробный отчет и разработанные рекомендации «Как надо».
Согласно функциональному подходу, стратегический аудит можно определить как управленческую функцию, которая дает возможность оценить степень достижения стратегических целей, в случае необходимости выявить возможные причины отклонений и выработать рекомендации руководству для принятия решений.
В одной из своих работ С. А. Попов говорит о задачах стратегического контроля. Исходя из этого понимания, на наш взгляд, к задачам стратегического аудита можно отнести следующие: [8, c 344]
1) становление и развитие информационной базы стратегического управления;
2) мониторинг стратегических показателей по внешней среде;
3) мониторинг стратегических показателей по внутренней среде;
4) координация этапов стратегического управленческого процесса как системы;
5) разработка прогнозных сценариев.
При этом включение в число задач стратегического аудита прогнозных сценариев необходимо в связи тем, что данная разработка направлена на анализ будущего состояния организационной среды компании.
Количество и качество доступной информации и есть основной критерий, необходимый для обоснованного выбора и принятия конкретного управленческого решения. Важнейшей частью информационного пространства выступают система внутреннего контроля (СВК) и внутренний аудит.
Именно активизация процесса управления производственными структурами на основе использования информации о вкладе каждого подразделения, центра ответственности, бизнес-процесса в совокупный результат является одним из приоритетных направлений совершенствования СВК и внутреннего аудита, т. к. именно в этой области закладываются обоснованность и комплексность решений, направленных на достижение устойчивого конкурентного преимущества.
За последнее десятилетие внутренний аудит проделал значительный путь в своем развитии и добился существенных успехов в вопросе признания со стороны высшего руководства компаний.
Внутренний аудит как деятельности по предоставлению независимых гарантий и консультаций в области управления рисками, контроля и корпоративного управления начал выходить за пределы традиционных областей — оценки системы внутреннего контроля в области бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности и проверки соблюдения внутренних политик и процедур — и охватывать более широкий спектр вопросов эффективности деятельности организаций, в т. ч. эффективности системы управления рисками.
Впервые на уровне стандартов было закреплено требование, использовать, риск-ориентированный подход в деятельности внутреннего аудита. Подразделения внутреннего аудита стали проводить регулярную оценку рисков при планировании и выполнении аудиторских заданий, а внутренние аудиторы начали рассматривать свою деятельность через призму рисков.
Риск-ориентированный подход предусматривает, что сначала аудиторы должны понять деятельность организации, а затем оценить риски существенного искажения ее отчетности, что закреплено в ФП(С)АД № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности».
Аудитор вправе по своему профессиональному суждению расширить спектр проводимых процедур, руководствуясь необходимостью получения максимально полной информации при оценке рисков существенного искажения.
Согласно ФП(С)АД № 8, организация системы внутреннего контроля и ее функционирование направлены на устранение рисков хозяйственной деятельности, которые мешают достижению целей надежности финансовой (бухгалтерской) отчетности, эффективности и результативности хозяйственных операций и соответствия деятельности организации действующему законодательству. В этой связи данный стандарт оценивает систему внутреннего контроля по пяти элементам:
‒ контрольная среда;
‒ процесс оценки рисков самой организацией;
‒ информационная система, связанная с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности;
‒ контрольные действия;
‒ мониторинг средств контроля.
Указанные в ФП(С)АД № 8 элементы заимствованы из документа, который содержит свод рекомендаций менеджменту организации по вопросам оценки, описания и совершенствования систем контроля — COSO. Данная модель была разработана Комитетом спонсорских организаций Тредвея в США в 2004 году. [9, c.40]
Международные стандарты аудита и Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности позволяют считать, что внутренний аудит играет ключевую роль в оценке и гарантировании эффективности систем управления рисками, контроля и корпоративного управления. Следовательно, создание эффективной, гибкой и эксклюзивной для каждой организации системы внутреннего аудита в целях управления финансово-хозяйственной деятельностью требует определения теоретических и практических аспектов категории «внутренний аудит». На сегодняшний день не существует однозначного понимания сущности, функций и задач внутреннего аудита, как в российской, так и в зарубежной литературе. Так, например, согласно документам Международного института внутренних аудиторов «Внутренний аудит — независимая деятельность в организации по проверке и оценке ее работы в ее интересах. Внутренние аудиторы представляют организации данные анализа и оценки, рекомендации и другую информацию, являющуюся результатом проверок. Цель внутреннего аудита — оказание услуг организации, а не конкретному руководителю или узкому специалисту». В свою очередь, Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности «Рассмотрение работы внутреннего аудита» определяет внутренний аудит как «контрольную деятельность, осуществляемую внутри аудируемого лица его подразделением — службой внутреннего аудита. Функции службы внутреннего аудита включают мониторинг адекватности и эффективности системы внутреннего контроля». [10, c. 21]
Подводя итог можно сделать вывод, что внутренний аудит представляет собой современную форму независимого финансово-хозяйственного контроля, которая обеспечивает комплексную оценку результатов деятельности экономического субъекта и предполагает формирование мнения относительно результатов его деятельности, как в целом, так и по структурным подразделениям. Кроме того, служба внутреннего аудита должна оценивать эффективность существующих систем контроля и управления бизнес-процессами, предпринимательскими и финансовыми рисками, выявлять события, препятствующие достижению поставленных целей развития организации. В условиях экономической неопределенности внутренний аудит получает возможность продемонстрировать свою необходимость для собственников и менеджмента организаций.
Литература:
- Заварихин Н. М., Парамонов Н. М. О рейтингах и рэнкингах аудиторских компаний в России // Аудитор.- 2012.-№ 3.-24 с.
- Синельникова Н. А. Государственное регулирование аудиторской деятельности: Автореф. дисс. … канд.юрид.наук., Саратов, 2004,10 с.
- Рогуленко Т. М. [и др.] Аудит: учебник для бакалавров/ под ред. Т. М. Рогуленко. — 4-е изд., перераб. и доп. — М.: Издательство Юрайт, 2013. — 72 с.
- Статья 4 Федерального закона «Об аудиторской деятельности». 3 с.
- Адамс Р. Основы аудита/ пер. с английского. М. 1995, 7 с.
- Хахонова Н. Н., Емельянова И. Н. Роль стратегического аудита в системе аудита коммерческих организаций //Вестник Адыгейского государственного университета. Серия 5: Экономика. — 2011. — №. 3.
- Ляско В. И. Стратегическое планирование развития предприятия: учеб. пособие для вузов. М.: Экзамен, 2005. 288 с.
- Попов С. А. Стратегическое управление: 17-модульная программа для менеджеров «Управление развитием организации». Модуль 4. М.: ИНФРА-М, 1999. 344 с.
- Титова Л. Н. Система финансового менеджмента в органах государственного управления: внутренний контроль и аудит// Вестник АКСОР. — 2011. — № 2 40 с.
- Панкратова Л. А. Внутренний аудит в современной системе управления организаций //Аудитор.-2012.-№ 6. 21 с.
