В статье рассмотрены особенности налогового администрирования коммерческих банков в разрезе основных налогов, которые уплачивают кредитные организации, а именно налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость, с выявлением их специфики и особенностей для банковского сектора. Приведена специфика налогообложения кредитных организаций, которая заключается в том, что существуют операции, которые не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость в кредитных организациях.
Ключевые слова: налоговое администрирование; налоговая оптимизация; налогообложение коммерческих банков, налог на прибыль организаций; налог на добавленную стоимость; налоговый учет.
Налоговое администрирование коммерческих банков сопряжено с чрезвычайно сложными проблемами, поскольку банки являются не только крупными налогоплательщиками, но и учреждениями, платежеспособность которых, как отмечают специалисты [8; 9], обеспечивает экономическую безопасность других участников хозяйственной деятельности и в целом всей страны. Вопрос надежности и ликвидности коммерческих банков является не только атрибутом современной политики, но и стратегией развития коммерческих банков.
В сфере налогового администрирования банковской деятельности, как отмечают специалисты [7; 10], есть ряд проблем: во-первых, это несовершенство законодательной базы. Налоговый кодекс описывает специфику налоговых операций банков. Однако наличие большого количества налоговых дел, которые рассматриваются судами, позволяют говорить о возникающих разночтениях в налоговом законодательстве; во-вторых, это высокая доля применения различных методов уклонения от уплаты налогов при стремлении кредитных организаций получить наибольший доход.
Согласно Федеральному закону от 02.12.1990 № 395–1 ФЗ «О банках и банковской деятельности» [3] банковские (кредитные) организации относятся к юридическим лицам, созданными на основе различных форм собственности как хозяйственные общества, с основной целью деятельности — получение прибыли. Банки подлежат обложению налогом на прибыль, как и другие организации. Налог на прибыль организаций является одним из основных источников поступлений в региональные бюджеты (по данным ФНС России доля налога составляет свыше 35 %). В соответствии со ст. 273 НК РФ [2] банки обязаны определять доходы и расходы для целей формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций исключительно методом начисления. В целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе доходов коммерческих банков, помимо доходов от реализации (ст. 249 НК РФ) и внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ) учитываются специфические доходы от банковской деятельность (ст. 290 НК РФ) [2].
С точки зрения налогового администрирования оптимизация налога на прибыль организаций играет особую роль в банковской деятельности. Оптимизация позволяет наиболее эффективно осуществлять налогообложение прибыли, что впоследствии может увеличить количество и объем выдаваемых кредитов для реального сектора экономики, направленных на инвестирование в ценные бумаги организаций, что в результате может привести к росту доходов кредитных организаций и бюджетов всех уровней.
Налогообложение банковского сектора должно быть не только способом распределения средств в государственный бюджет, но и способом регулирования деятельности коммерческих банков. Цель налогообложения кредитных организаций в настоящее время должна заключаться в переориентации банковских активов в реальном секторе экономики, а не в спекулятивной деятельности, такой как межбанковские кредиты, валютные операции и т. п.
К 2020 году уже шесть банков перешли на налоговый мониторинг, что существенно сократило, как отмечают специалисты [5; 7], налоговые риски государства при использовании банками различных схем оптимизации налогообложения. Но также сняло нагрузку на сам банк как налогоплательщика, так как в отношении поданных банком деклараций и налоговых расчетов о суммах выплаченных иностранным организациям доходов (форма по КНД 1151056, утв. Приказом ФНС России от 02.03.2016 № ММВ-7–3/115) на данный момент не проводятся камеральные проверки и не назначаются выездные налоговые проверки за период, с которого начинает действовать соглашение о переходе на налоговый мониторинг. Для крупнейших банков это существо облегчает объем работы налогового отдела и позволяет им сосредоточится на применении более четкой налоговой оптимизации без применения различных схем ухода от уплаты налогов.
Существенным вопросом налогового администрирования коммерческих банков является проблема освобождения от НДС операций с драгоценными металлами. Также существует проблема налогообложения доходов при обмене валюты в банках вне валютного рынка. Проблема появилась еще в 2003 году, когда закон «О валютном регулировании и валютном контроле» признал валюту имуществом, а налоговое законодательство признало её имуществом для целей налогообложения. Что привело к тому, что при исчислении налоговой базы по сделкам обмена валюты, неудачные сделки не входят в расчет и сумма дохода рассчитывается из сделок, которые принесли физическому лицу доход.
Поправки в ст. 86 НК РФ [1], вступившие в силу с 01.07.2014, в соответствии с которыми налоговые органы имеют право осуществлять запросы в банки относительно операций и остатков денежных средств на счетах физических лиц, предоставили возможность налоговым органам осуществлять контроль за уплатой НДФЛ физическими лицами, однако, проблему это не решило. Практический подход показал, что количество клиентов банка не позволяет налоговым органами осуществлять данные проверки без наличия информации относительно возможного правонарушения конкретного физического лица. В 2015 году вопрос относительно того, кто должен выступать налоговым агентом по НДФЛ при получении физическим лицом доходов от купли-продажи иностранной валюты, был решен письмом Министерства Финансов Российской Федерации от 20.02.2015 № 03–04–06/8370. В соответствии с позицией Минфина, банки были освобождены от обязанности налогового агента по НДФЛ при спекуляции иностранной валютой физическими лицами.
Фидуциарные сделки затрагивают инвестиции, кредиты и долевое участие, а также операции в рамках кредитования в форме ценных бумаг и заимствования, которые банк предоставляет или осуществляет от собственного имени, но на основании письменного поручения исключительно за счет клиента и под его риск, то есть денежные средства клиента размещаются от имени банка в указанный клиентом актив на заранее оговоренных условиях. Заказчик, как отмечают специалисты [4; 6], несет валютный, трансферный и курсовой риски и получает всю прибыль от сделки. Банк при этом получает комиссию.
Экономическим смыслом для использования банками схемы с фидуциарными депозитами является то, что процентные ставки по депозитам в российских банках в разы выше, чем в европейских. Таким образом, при наличии у лица денежных средств за пределами Российской Федерации, а также желания получать повышенные проценты по сравнению с европейскими ставками, оставаясь при этом не идентифицированным российскими банками, данный инструмент является оптимальным.
В соответствии с п. 3 ст. 7 НК РФ [1] в случае, если заключенным международным договором Российской Федерации с компетентными органами иностранных государств по вопросам избегания двойного налогообложения предусмотрено применение пониженных ставок налога или освобождение от налогообложения в отношении доходов от источников в Российской Федерации. Оно действует для иностранных лиц, имеющих фактическое право на эти доходы. В целях применения этого международного договора иностранное лицо не признается имеющим фактическое право на такие доходы, если оно обладает ограниченными полномочиями в отношении распоряжения этими доходами не выполняет никаких иных функций и не принимает на себя никаких рисков, прямо или косвенно выплачивая такие доходы этому иному лицу, которое при прямом получении таких доходов от источников в Российской Федерации не имело бы права на применение указанных в настоящем пункте положений международного договора Российской Федерации по вопросам избегания двойного налогообложения.
Хотелось бы отметить так же предоставленную банкам возможность отнесения на расходы убытков, полученных при переуступке прав требования. Кредитные организации имеют право отнести к внереализационных расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций убыток, полученный при переуступке права требования, если долг был признан безнадежным. В классическом варианте при использовании данной схемы банки уступают права на долг, который на самом деле можно взыскать. Однако стоит рассмотреть судебное дело, в котором банк использовал ценные бумаги для построения более сложной схемы.
Таким образом, наличие права на использование пониженных ставок (льгот) при осуществлении функций налогового агента среди взаимозависимых компаний приводит к злоупотреблениям со стороны банков. Единственным ограничением в данном случае выступает ст. 269 НК РФ, в соответствии с которой объем отнесённых на расходы процентов ограничен порогом (для банков, не превышающих стоимость чистых активов в 12,5 раз). Однако данная норма не останавливает банки от использования указанной схемы.
Литература:
- Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 28.12.2022). — [Электронный ресурс]. — режим доступа: http://www.consultant.ru
- Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 5 августа 2000 года № 117-ФЗ (ред. от 29.12.2022). — [Электронный ресурс]. — режим доступа: http://www.consultant.ru
- Федеральный закон от 02.12.1990 № 395–1-ФЗ «О банках и банковской деятельности» (ред. от 01.01.2023). — [Электронный ресурс]. — режим доступа: http://www.consultant.ru
- Абуев, Н. Б. Основные проблемы финансирования инноваций на предприятии / Н. Б. Абуев и др. // Modern Economy Success. — 2021. — № 5. — С. 75–78. — EDN HAQGIA.
- Багдасаров, Б. М. Перспективы развития электронного государственного управления в условиях цифровой трансформации / Б. М. Багдасаров и др. // Modern Economy Success. — 2021. — № 1. — С. 221–228. — EDN PWMUUM.
- Витун, С. Е. Управление финансовой устойчивостью и деловой репутацией предприятия / С. Е. Витун и др. — Саратов: Институт научных исследований и развития профессиональных компетенций, 2020. — 120 с. — ISBN 978–5–6045485–3–0.
- Медведева, Д. А. Государственное регулирование предпринимательской деятельности в условиях цифровизации / Д. А. Медведева и др. // Modern Economy Success. — 2022. — № 4. — С. 75–84. — EDN ZTSKKG.
- Охотников, И. В. Сибирко, И. В. Системообразующие факторы и условия экономической безопасности и финансовой устойчивости корпорации // Система и механизмы обеспечения экономической безопасности государства: Материалы межвузовской научно-практической конференции, Москва, 10 ноября 2020 года / Под редакцией Т. М. Степанян. — М.: Амирит, 2020. — С. 65–69.
- Охотников, И. Государство и рынок: модели эффективного взаимодействия / И. Охотников, И. Сибирко // Предпринимательство. — 2013. — № 8. — С. 196–204.
- Платоненко, Е. И. Налоговая нагрузка и ее влияние на финансовое состояние организации / Е. И. Платоненко и др. // Бухгалтерский учет и анализ. — 2020. — № 11(287). — С. 3–8. — EDN PQDDJL.
