Статья посвящена исследованию взаимодействия юридических лиц и индивидуальных предпринимателей с плательщиками налога на профессиональный доход. Раскрыты основные нарушения при применении специального налогового режима.
Ключевые слова: налог на профессиональный доход, работодатель, самозанятый, специальный налоговый режим.
Принятие Федерального закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима „Налог на профессиональный доход“», с одной стороны, привело к значительным результатам по легализации теневой занятости, с другой — к злоупотреблению работодателями положениями, указанными в законе. Это связано с тем, что, принимая на работу физических лиц, организация или индивидуальный предприниматель возлагает на себя обязанности налогового агента и плательщика страховых взносов.
Согласно статье 24 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) налоговыми агентами признаются лица, на которых возлагаются обязанности по правильному и своевременному исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Расчет сумм налога на доходы физических лиц по форме 6-НДФЛ (со справками о доходах и суммах налога физического лица по форме 2-НДФЛ) представляет собой обязательный вид отчетности налоговых агентов, содержащий в себе суммы выплат физическим лицам, данные о доходах физических лиц, которые облагаются налогом на доходы с физических лиц, а также суммы налоговых вычетов, уменьшающих налог, и суммы исчисленного и удержанного налога. Заполняется данный расчет согласно Приказу Федеральной налоговой службы России от 19.09.2023 № ЕД-7-11/649@.
Одновременно с обязанностями налогового агента на организации и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, возлагается функция страхователей в соответствии с федеральными законами (статья 421 НК РФ).
Согласно определению НК РФ, приведенному в статье 8, страховые взносы — это обязательные платежи на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, взимаемые с организаций и физических лиц на получение страхового обеспечения по соответствующему виду обязательного социального страхования. Так, организации и индивидуальные предприниматели в обязательном порядке представляют в налоговые органы по месту своего учета расчеты по страховым взносам и персонифицированные сведения о физических лицах по форме и порядку, утвержденному Приказом Федеральной налоговой службы России от 29.09.2022 № ЕД-7-11/878@.
Плательщиками налога на профессиональный доход (самозанятыми), согласно статье 4 Федерального закона № 422-ФЗ, признаются физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, перешедшие на данный специальный налоговый режим, введенный в качестве эксперимента на период с 1 января 2019 года до 31 декабря 2028 года включительно. По данным Федеральной налоговой службы по состоянию на 31 октября 2024 года, количество физических лиц, в том числе индивидуальных предпринимателей, зафиксировавших свой статус плательщика налога на профессиональный доход, достигло 11,6 миллиона человек.
Индивидуальные предприниматели и организации, коммерческие и некоммерческие, активно сотрудничают с самозанятыми. Однако часто данное взаимодействие приводит к незаконной минимизации налогообложения. Рассмотрим два наиболее распространенных вида нарушений в сфере применения труда плательщиков налога на профессиональный доход — это непосредственно прямые нарушения Федерального закона № 422-ФЗ и подмена трудовых отношений [6].
Согласно статье 6 Федерального закона № 422-ФЗ, плательщики налога на профессиональный доход вправе выполнять работы, оказывать услуги и реализовывать товары организациям и индивидуальным предпринимателям при соблюдении условия, что заказчиками таких услуг не выступают текущие работодатели данных самозанятых или бывшие их работодателями менее двух лет назад. Несоблюдение данного условия является наиболее частым и характеризуется как прямое нарушение нормы данного закона (пункта 8 статьи 6). С введением специального налогового режима для самозанятых ряд организаций и индивидуальных предпринимателей целенаправленно расторгали трудовые договоры с сотрудниками и взаимодействовали с ними только при условии их регистрации в качестве плательщика налога на профессиональный доход. Данная тактика работодателей обуславливается минимизацией своих налоговых издержек.
В соответствии с пунктом 8 статьи 2 Федерального закона № 422-ФЗ, физические лица, осуществляющие деятельность «сами на себя», то есть применяющие данный специальный налоговый режим, освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц в части доходов, являющихся объектом обложения налога на профессиональный доход. Следовательно, работодатель, привлекающий на выполнение необходимых работ самозанятого, освобождается от обязанностей налогового агента в отношении доходов такого лица, так как он самостоятельно регистрирует чеки в приложении «Мой налог», где автоматически происходит исчисление налога.
Можно предположить, что сотрудники соглашаются на расторжение трудовых договоров с их заменой на осуществление деятельности в качестве самозанятых ввиду так называемых выгодных условий налогообложения при применении специального налогового режима. По общему правилу налоговые агенты обязаны удерживать и перечислять в бюджет 13 процентов с доходов своих сотрудников, в случае если налоговая база за налоговый период не превышает 5 миллионов рублей. Безусловно, для физических лиц обложение их доходов налогом по ставке 13 (при работе по трудовому договору) или же 6 процентов (при выполнении работ и оказании услуг в качестве плательщика налога на профессиональный доход) может иметь большое значение. Однако большинство из них могут и не подозревать, что при их переходе на специальный налоговый режим у организаций и индивидуальных предпринимателей, которым они выполняют работы и оказывают услуги, прекращается обязанность перечислять в отношении них страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование в едином размере 30 процентов в пределах установленной единой предельной величины базы (суммы выплат и иных вознаграждений, начисленных в отношении физического лица).
Необходимо отметить, что налог на профессиональный доход распределяется следующим образом: 63 процента перечисляется в бюджет соответствующего региона, а 37 процентов — в фонд обязательного медицинского страхования. Так, самозанятый будет обеспечен медицинским страхованием, но не пенсионным. Деятельность, осуществляемая в качестве плательщика налога на профессиональный доход, не учитывается в стаже при назначении пенсии, за исключением случаев добровольных отчислений на данный вид страхования.
Прямые нарушения Федерального закона № 422-ФЗ тесно переплетаются с другим видом нарушения юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями порядка применения специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» — подменой трудовых отношений.
В соответствии со статьей 15 Трудового кодекса Российской Федерации (далее — ТК РФ) трудовыми отношениями признаются отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором [2]. В этой же статье отмечается, что заключение гражданско-правовых договоров, фактически регулирующих трудовые отношения между работником и работодателем, не допускается.
В практике при привлечении к выполнению работ и оказанию услуг самозанятых к подтверждающим документам относятся:
– информация, подтверждающая статус самозанятого;
– договор, заключенный как в письменном виде на бумажном носителе, так и посредством электронного документооборота (обмен электронными документами, осуществляемый через оператора электронного документооборота с использованием электронной цифровой подписи);
– чек, подтверждающий расчеты, который формируется самозанятым самостоятельно в приложении «Мой налог» и направляется заказчику выполнения работ и оказания услуг;
– акт выполненных работ (оказания услуг) (пункт не обязателен, но возможен).
Налоговые органы в ходе осуществления мероприятий налогового контроля анализируют взаимодействие юридических лиц и индивидуальных предпринимателей с плательщиками налога на профессиональный доход. Это реализуется с помощью специальных цифровых инструментов, способных в режиме реального времени определять признаки подмены трудовых отношений [6].
Подмена трудовых отношений характеризуется тем, что лицо, выполняя работы и оказывая услуги по договорам гражданско-правового характера, фактически выполняет функции как штатный сотрудник.
Договоры, заключенные с плательщиками налога на профессиональный доход, могут быть переквалифицированы в трудовые, в случае если в них закреплены следующие пункты:
– выполнение работ или оказание услуг определенного рода систематического, а не разового характера, зачастую совпадающих с основным видом деятельности организаций или индивидуальных предпринимателей;
– отсутствие установленного объема работы (регламентирован процесс труда, а не результат);
– ежемесячная определенная сумма оплаты за работы и услуги;
– установление материальной ответственности;
– подчинение внутреннему распорядку;
– обеспечение условиями труда и другие признаки.
В целях осуществления контроля в сфере привлечения самозанятых Федеральной налоговой службой были установлены риск-баллы, присваиваемые организациям и индивидуальным предпринимателям, взаимодействующим с данной категорией налогоплательщиков [6]. Анализ происходит на основе зарегистрированных самозанятыми чеков. Риск-балл по каждому юридическому лицу и индивидуальному предпринимателю формируется на основании восьми системных рисков:
1) продолжительность выполненных работ и/или оказываемых услуг (взаимодействие от 3 и более месяцев);
2) единственный источник дохода (самозанятый выполняет работы и/или оказывает услуги только данной организации / индивидуальному предпринимателю);
3) выплаты с признаками зарплаты;
4) периодичность выплат;
5) массовая постановка на учет (регистрация самозанятых через один IP-адрес);
6) массовая регистрация доходов (регистрация доходов самозанятых с одного технического средства для формирования чеков);
7) групповые переходы (факт перехода сотрудников организации в другую в качестве самозанятых, при этом выявлена подконтрольность организаций);
8) прямые нарушения [ограничение на оказание услуг бывшим (менее двух лет) работодателям].
При выявлении хотя бы одного из вышеперечисленных фактов юридические лица и индивидуальные предприниматели автоматически попадают в группу риска [6]. Налоговые органы информируют о данных рисках и, как правило, предлагают уточнить обязательства в добровольном порядке. В противном случае осуществляются контрольные мероприятия в рамках камеральных и выездных налоговых проверок с последующей переквалификацией договоров, заключенных с самозанятыми, в трудовые и, соответственно, доначислением налогов и страховых взносов с пенями и штрафами.
Литература:
- Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) часть первая от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ. [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_19671/ (дата обращения: 17.11.2024).
- Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_34683/ (дата обращения: 18.11.2024).
- Федеральный закон «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» от 27.11.2018 № 422-ФЗ [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_311977/ (дата обращения: 17.11.2024).
- Приказ ФНС России от 19.09.2023 № ЕД-7-11/649@ (ред. от 09.01.2024) «Об утверждении формы расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), порядка ее заполнения и формата представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, в электронной форме, а также формы справки о полученных физическим лицом доходах и удержанных суммах налога на доходы физических лиц» [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_460565/ (дата обращения: 17.11.2024).
- Приказ ФНС России от 29.09.2022 № ЕД-7-11/878@ (ред. от 29.09.2023) «Об утверждении форм расчета по страховым взносам и персонифицированных сведений о физических лицах, порядков их заполнения, а также форматов их представления в электронной форме» [Электронный ресурс]. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_430066/ (дата обращения: 17.11.2024).
- Официальный сайт Федеральной налоговой службы Российской Федерации [Электронный ресурс]. URL: https://www.nalog.gov.ru (дата обращения: 18.11.2024).
