Современные подходы к реализации концепции бережливого производства в системе управленческого учета промышленных предприятий

Применение управленческого учета в целях повышения эффективности функционирования организации приобретает все большую актуальность для разных экономических субъектов. На современном этапе функционирует огромное количество предприятий, каждое из которых имеет особенности продукции и организации производства. Поэтому сегодня необходимо создание гибкой системы, позволяющей определять релевантные затраты на производство конкретных видов продукции по разным аналитическим признакам.

На данный момент существует несколько типов систем организации учета затрат. Таковыми являются традиционные и современные системы учета затрат. Сегодня можно выделить 4 этапа становления и развития систем учета, планирования и анализа затрат, где прослеживается переход традиционных систем к современным подходам учета затрат:

1)                          формирование информации о затратах для целей контроля расходования средств и калькулирование себестоимости продукции с использованием простых методов учета и распределения затрат;

2)                          создание целостной системы производственного учета затрат;

3)                          формирование взаимосвязанной информации о фактических и плановых затратах в разрезе центров ответственности;

4)                          создание паритетных систем управленческого учета затрат, критика традиционных и появление современных методов учета затрат.

Таким образом, традиционные системы учета затрат изучают и учитывают затраты для контроля над израсходованными средствами и для калькулирования себестоимости продукции. Рассмотрим подробнее в таблице 1 каким образом происходит учет затрат в традиционных системах в отечественной и зарубежной практике.

Таблица 1

Традиционные системы организации учета затрат.

Традиционная система учета затрат продолжает действовать за рубежом и в нашей стране, однако рассмотренные выше системы не могут в полной мере удовлетворить в новое время информационные запросы управления предприятием. Это обусловлено рядом изменений в экономике стран, отличающихся достаточно высоким уровнем развития экономических отношений. Эти изменения заключаются в следующем:

1.                              Усилилась неопределенность внешней среды и повысилась степень риска в процессе хозяйственной деятельности предприятий, возросла степень конкуренции, ускорилось появление новых продуктов и технологий.

2.                              Сократился жизненный цикл продуктов, появилась возможность учитывать затраты по жизненному циклу изделия.

3.                              Для обеспечения конкуренции преимущественно требуется информация о себестоимости на стадии проектирования продукции.

Вместе с тем на протяжении всех рассмотренных этапов развития системы существовали методы, которые сложно было увязать друг с другом. Более того, методы учета затрат менялись на предприятиях при изменении экономической ситуации в стране (рост, стагнация, спад). С одной стороны, эти обстоятельства позволяют говорить о существовании некоторой спирали в процессе развития системы: при спаде используются трудоемкие методы, направленные на контроль и оптимизацию затрат, при росте — простые методы, направленные на сбор информации для принятия решений. С другой — о наличии противоречий в подходах к достижению поставленных стратегических целей в рамках системы управленческого учета. Например, на протяжении многих десятилетий такими концептуальными противоречивыми методами были стандарт-кост (сложная система учета затрат, жесткая система контроля затрат) и директ-кост (простая система учета затрат, ориентированная на рост объемов продаж). Сегодня им на смену должны прийти такие современные системы учета затрат, такие как:

1)      АВС — Activity Based costing (учет затрат по функциям);

2)      Lifecycle costing (калькуляция на базе жизненного цикла для большого эффекта в оптимизации затрат),

3)      BSC — Balanced Scorecard (управление бизнес-процессами),

4)      Target costing (управление затратами на стадии проектировки продукта).

1)        Метод «Activity Based costing» (АВС) получил широкое распределение на предприятиях различного профиля первоначально в таких странах как США, Канада. Этот метод предполагает учёт затрат по операциям (функциональный учёт затрат). Его возникновение связано с тем, что традиционные методы учета затрат и расчёта себестоимости продукции потеряли свою актуальность среди многих компаний. ABC распределяет управленческие расходы, определив затраты по используемым ресурсам, в результате которых производится продукт. В Activity Based Costing предприятие рассматривается как набор рабочих операций. Схема распределения косвенных расходов на обслуживание и управление производством заключается в следующем: для начала, происходит формирование и обособление групп затрат косвенных расходов, затем следует выбор операций, а также выбор баз распределения затрат «cost-драйверов» для каждой операции. В конце первого этапа анализа все работы предприятия должны быть точно соотнесены с необходимыми для их выполнения ресурсами. Далее по схеме распределения необходимо рассчитать коэффициент распределения затрат (еще его называют ставкой «cost-драйвера»), определить себестоимость операций, также выбрать базы распределения себестоимости операций (драйверов операций) для каждого объекта калькулирования, рассчитать коэффициент распределения (ставки драйверов операций) и завершающий этап включает в себя — определение сумм косвенных расходов по объектам калькулирования.

2)        Lifecycle costing (калькуляция на базе жизненного цикла) — метод, основывающийся на положении, что стоимость товара должна учитывать затраты на всех стадиях его жизненного цикла, связанных с разработкой, проектированием, выводом и продвижением нового товара на рынок и т. д. С его помощью можно достичь большого эффекта в оптимизации затрат. Этот проект впервые применили в США в оборонной отрасли. Стоимость полного жизненного цикла изделия была основным важным показателем для государства, так как на предприятиях оборонной промышленности проекты финансировались исходя из полной стоимости контракта, а не из себестоимости каждого изделия. Стадии жизненного цикла включают в себя: этап проектирования и разработки продукта; этап внедрения на рынок; этап роста; этап зрелости; этап спада и снятия продукт с производства. Затраты, относимые на продукцию, распределяются на каждом этапе по-разному. В связи с этим, некоторые ученые сделали вывод: затраты, связанные с реализацией продукта должны определяться в течение всех стадий, систематически. Технический прогресс сократил жизненный цикл множества продуктов. Например, в компьютерной технике время производства изделия стало сопоставимым с временем его разработки. Высокая техническая сложность изделия приводит к тому, что до 90 % производственных затрат относится именно на стадии НИОКР. Таким образом, важный принцип LCC можно определить как «прогноз и управление затратами на производство изделиями на стадии его проектирования». Калькуляция затрат жизненного цикла является удачным примером расчета затрат, которая создана для принятия решений и не имеет никакого практического значения для внешней отчетности.

3)        BSC (Balanced Scorecard — сбалансированная система показателей), начало разработки которой приходится на 1990ый год. Её зарождение относят к странам Запада. Она основана на управлении ключевыми бизнес-процессами, закрепленными за центрами ответственности организации в соответствии с поставленными целями организации, количественно и качественно выраженными в целевых значениях оценочных показателей в разрезе четырех проекций — финансы, клиенты, внутренние бизнес-процессы, обучение и рост. Основной принцип концепции BSC — управлять можно только тем, что можно измерить. Для этого и были созданы четыре проекции, в рамках которых делается акцент на нефинансовых показателях эффективности. В настоящий момент эта методика довольно популярна как среди транснациональных корпораций, так и в малом бизнесе. Однако, чтобы применять данную концепцию, необходимо понимать, что она требует определенной зрелости предприятия, готовности управляющих отказаться от авторитарности. Многие компании, перейдя на использовании концепции BSC, проходят длительный период адаптации, перед тем как станут получать максимальную эффективность работы предприятия.

4)        Система учета затрат Target costing. Сфера применения Target costing довольно широка, данную систему применяют уже много десятилетий на производственных предприятиях, особенно в инновационных отраслях, где непрерывно создаются новые виды и модели продукции. Впервые данный метод внедрила в практику корпорация Toyota в 1965 году. Сегодня Target costing использует около 80 % крупных японских компаний, таких как: Nissan, Sony, Cannon, Olympus и многие другие, а также известные американские и европейские компании: Daimler/Chrysler, Procter & Gamble, и др., — которые добиваются высокого качества и рентабельности своей продукции. Следует заметить, однако, что по сравнению с японскими компаниями, американские компании внедряют Target costing значительно медленнее. Это объясняется их большей приверженностью привычным инструментам управления затратами и методам калькулирования себестоимости, которые традиционно используются в американской модели управленческого учета.

Сама суть системы поистине проста и революционна. Всем известна существующая традиционная система ценообразования, при которой цена складывается из себестоимости и прибыли, т. е. производитель устанавливает цену на собственный продукт, считая отправной точкой понесенные затраты и тот размер прибыли, который он хочет получить от продажи единицы продукции. В системе Target costing данная формула не изменила своего содержания, но изменила расставляемые акценты. Она стала выглядеть следующим образом:

Цена — Прибыль = Себестоимость.

В отличие от других систем эта система позволяет рассчитать себестоимость изделия исходя из устанавливаемой заранее цены. Эту цену устанавливают на основе проведенных маркетинговых исследований, т. е. потенциальную продажную цену на данную продукцию. Одновременно с этим необходимо выделить такие функциональные характеристики и свойства продукта, которым потребители отдают наибольшее предпочтение: так закладывается компонентная концепция будущего производства и определяются критерии качества. Благодаря такой простой рокировке, предприятие контролирует и экономит свои затраты еще на стадии проектирования продукта.

Таким образом, представленные выше системы изменяют, дополняют и реформируют возможности традиционных систем управленческого учета. Известно, что при традиционной системе управления складские издержки, а также все расходы, связанные с переделкой, браком, и другие косвенные издержки перекладываются на потребителя. Однако современные концепции, основанные на принципах бережливого (экономичного) производства делают максимальную ориентацию на потребителя. Бережливое производство — это концепция, которая основана на устранении различных видов потерь и повышения эффективности управления. Отправная точка концепции — оценка на каждом этапе создания продукта ценности для конечного потребителя. В качестве основной задачи концепция предполагает постановку процесса непрерывного устранения потерь — искоренение любых действий, которые потребляют ресурсы, но не создают ценности для конечного потребителя. Джим Вумек и Дэниел Джонс в книге «Бережливое производство: Как избавиться от потерь и добиться процветания вашей компании» излагают суть бережливого производства как процесс, который включает пять этапов:

1.                  Определить ценность конкретного продукта.

2.                  Определить поток создания ценности для этого продукта.

3.                  Обеспечить непрерывное течение потока создания ценности продукта.

4.                  Позволить потребителю вытягивать продукт.

5.                  Стремиться к совершенству.

Бережливое производство — это не просто набор понятий, инструментов и правил. Это, прежде всего философия, меняющая устоявшиеся взгляды на организацию производственных отношений, философия, затрагивающая все слои в организационной структуре предприятия, философия, требующая наличия своих ведущих и последователей на предприятии. Основы бережливого производства просты, а их реализация не требует серьезных финансовых вложений, однако легкость, с которой можно встать на путь этой философии соседствует с колоссальной трудностью удержания на этом пути.

Таким образом, применение современных подходов к реализации концепции бережливого производства в управленческом учете сможет обеспечить предприятию эффективное управление, минимизацию затрат и устранение потерь. Кроме того, внедрение концепции бережливого производства на предприятии повысит его конкурентоспособность.

Литература:

1.                  Ермакова Е. А. Внедрение принципов бережливого производства в R&D процессы // Креативная экономика. — 2012. — № 10 (71). — c. 19–24.

2.                  Чая. В. Т., Золотухина А. Д. Система методов управленческого учета// Аудит и финансовый анализ — 01/2009.

3.                  Алексашина Н. Зарубежный опыт организации управленческого учета и его применение в России// sait-nauki.ru — 03/2011.

4.                  Kato Y., Target Costing Support Systems: Lessons from leading Japanese Companies // Management Accounting Research, 1993, Volume 4, No. 4.

5.                  Кожабаева Н. М. Анализ методик внедрения принципов бережливого производства. Алгоритм внедрения по Джеймсу Вумеку // Российское предпринимательство. — 2011. — № 8 Вып. 2 (190). — c. 62–68.

6.                  Троян И. Алгоритмы Target Costing// «Финансовый Директор® ISSN 1680–1148», 2005.