Капитальные вложения – необходимый элемент воспроизводства, который заключается в замене (восстановлении) основных фондов, если их дальнейшее использование физически невозможно или экономически нецелесообразно, либо в приобретении новых основных фондов и обеспечении данного процесса путём выделения соответствующих источников его финансирования. [4, с. 270]
В сельскохозяйственных организациях особую категорию капитальных вложений представляют затраты по формированию основного стада. Основное стадо продуктивного и рабочего скота формируется (осуществляется его первоначальное создание и пополнение) как за счёт молодняка, выращенного непосредственно на собственных фермах, так и за счёт покупки у поставщиков (высокопродуктивных и элитных животных). [5, с. 173]
Затраты по формированию основного стада включают затраты:
1) по выращиванию хозяйством собственного молодняка продуктивных и рабочих животных в целях последующего перевода в основное стадо;
2) по приобретению хозяйством взрослых животных у сторонних организаций и физических лиц в целях увеличения поголовья основного стада. [4, с. 270]
В первом случае капитальные вложения осуществляются посредством того, что часть активов предприятия, учитываемая на счёте 11 «Животные на выращивании и откорме», теряет свой оборотный характер и переходит в состав основных средств.
Для отражения в учёте данной хозяйственной операции предназначен субсчёт 08-6 «Перевод молодняка животных в основное стадо» счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы». По дебету данного субсчёта отражается сумма балансовой стоимости молодняка, переводимого в основное стадо, в корреспонденции с кредитом счёта 11.
Аналитический учёт по счёту 08-6 строится таким образом, чтобы была возможность обособления информации о затратах по видам животных (крупный рогатый скот, лошади, свиньи и так далее). [4, с. 271]
Основное стадо формируют за счёт высокопродуктивного молодняка. Для отбора молодняка (бонитировки) создаётся комиссия, в которую входят специалисты зооинженерного и ветеринарного профиля. Перевод молодняка в основное стадо оформляют Актом на перевод животных (форма № СП-47), в котором отражается стоимость животного на день перевода, состоящая из балансовой стоимости на начало года и затрат по выращиванию в текущем году и производится запись по дебету счёта 01, субсчёт 4 «Скот рабочий и продуктивный» с кредита счёта 08, субсчёт 6 «Перевод молодняка животных в основное стадо». [5, с. 174]
В течение года при переводе в основное стадо молодняка рождения прошлых лет стоимость животных слагается из их балансовой стоимости на начало года и затрат на выращивание в текущем году, исчисленных по фактически полученному приросту живой массы и плановой оценке 1 центнера её прироста по данной группе скота.
При переводе в основное стадо молодняка, по которому себестоимость живой массы не исчисляется (молодняк лошадей), затраты на выращивание определяют исходя из балансовой стоимости животных на начало года и затрат на выращивание в текущем году, определённых по плановой себестоимости одного кормо-дня, умноженной на количество дней пребывания животных в группе молодняка до его перевода в основное стадо.
После того, как в конце года рассчитают фактическую себестоимость (затраты) выращивания молодняка животных, переведенных в течение года в основное стадо, на величину выявленной на счёте 11 «Животные на выращивании и откорме» разницы делают дополнительную, либо сторнировочную запись в дебет субсчёта 08-6 «Перевод молодняка животных в основное стадо». Одновременно корректируют стоимость оприходованных животных, отражённую на субсчёте 01-4 «Скот рабочий и продуктивный».
Для отражения операций по приобретению животных у племенных заводов и других организаций в целях увеличения основного стада предназначен субсчёт 7 «Приобретение взрослых животных» счёта 08, на котором учитывается стоимость взрослого и рабочего скота, приобретённого для основного стада или полученного безвозмездно, включая расходы по его доставке.[4, с. 273]
На отдельных аналитических счетах издержки группируют по видам: стоимость приобретённого скота, расходы по доставке (транспортные расходы, заработная плата работников, расход кормов в пути и т.д.). [5, с. 174]
На приобретённый скот сельскохозяйственная организация получает от поставщика товарно-транспортную накладную, счёт-фактуру и племенное свидетельство. На счетах бухгалтерского учёта составляются записи:
-Дебет 08-7 «Приобретение взрослых животных» Кредит 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» – на сумму учитываемых затрат и задолженности поставщику за купленный скот;
-Дебет 08-7 «Приобретение взрослых животных» Кредит 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» - на сумму покупки на условии финансовой аренды (лизинга);
-Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям» Кредит 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» - на сумму налога на добавленную стоимость;
-Дебет 08-7 «Приобретение взрослых животных» Кредит 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению»- на сумму начисленной оплаты скотнику, сопровождающему скот;
-Дебет 08-7 «Приобретение взрослых животных» Кредит 23 «Вспомогательные производства» - на сумму списанных услуг собственного автотранспорта;
-Дебет 08-7 «Приобретение взрослых животных» К 10 «Материалы» - на сумму израсходованных комбикормов в пути. [5, с. 175]
Дебет 01-4 «Скот рабочий и продуктивный» Кредит 08-7 «Приобретение взрослых животных» - на сумму переведенного скота в состав основного стада.
Затраты, связанные с приобретением взрослого скота, поступившего на условиях лизинга, зачисляются на отдельный специальный субсчёт. При полном погашении лизинговых платежей взрослый скот переходит в собственность сельскохозяйственной организации, являющейся лизингополучателем, на его стоимость дебетуется счёт 01 «Основные средства» с кредита этого же счёта 01 «Основные средства», субсчёт «Основные средства, полученные по лизингу и в аренду». [3, с. 59]
В случае безвозмездного получения животных организация должна включить стоимость данного имущества в состав внереализационных доходов (п.8 ст.250 НК РФ), причём оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учётом положений ст. 40 НК РФ. [6, с. 32]
На сумму безвозмездно полученных животных дебетуется субсчёт 08-7 «Приобретение взрослых животных» в корреспонденции с кредитом:
- счёта 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 1 «Прочие доходы» - по продуктивному скоту;
-счёта 98 «Доходы будущих периодов», субсчёт 2 «Безвозмездные поступления» - по рабочему скоту. [4, с. 274]
По счетам 08-6 и 08-7 на конец года может оставаться сальдо в сумме, обусловленной наличием незаконченных операций по формированию основного стада.
На сельскохозяйственных предприятиях отдельную группу капитальных вложений образуют затраты по закладке и выращиванию многолетних насаждений.
Для отражения операций по закладке, выращиванию и уходу за молодыми многолетними насаждениями, планируемыми впоследствии к принятию в состав основных средств, в бухгалтерском учёте предназначен субсчёт 8 «Закладка и выращивание многолетних насаждений» счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Особенностью данного вида капитальных вложений является то, что, хотя процесс выращивания многолетних насаждений до момента приведения в состояние, в котором они пригодны для полноценного использования (начало плодоношения, смыкание крон деревьев полезащитных полос), может длиться несколько лет, затраты по закладке и выращиванию капитализируются ежегодно в сумме, накопленной по дебету счёта 08, субсчёт 8 «Закладка и выращивание многолетних насаждений». К данному субсчёту может открываться группа аналитических счетов по видам многолетних насаждений (ягодники, сады, полезащитные лесополосы и тому подобное), годам посадки, подразделениям хозяйства (отделения, бригады), порядковым номерам и местам нахождения посадок. Аналитический счёт может быть назван, например, «Сад сливовый закладки 2003 года в бригаде №3», аналитический учёт которого ведут в лицевом счёте подразделения (форма №83-АПК). Поскольку технология и характер производственных процессов при закладке и выращивании многолетних насаждений мало чем отличается от общей технологии отрасли растениеводства, затраты здесь учитывают по тем же статьям, что применяются в растениеводческой отрасли. [4, с. 283]
В производственном отчёте учёт затрат ведут за месяц и нарастающим итогом с начала года в разрезе видов выращиваемых насаждений по следующим статьям:
-расходы на оплату труда с отчислениями на социальные нужды;
-семена и посадочный материал;
-удобрения минеральные и органические;
-средства защиты многолетних насаждений;
-содержание основных средств, в том числе:
а) нефтепродукты;
б) амортизация основных средств;
в) ремонт основных средств;
-работы и услуги;
- организация производства и управления;
-прочие затраты. [7, с. 5]
Фактически осуществляемые хозяйством затраты по закладке, выращиванию многолетних насаждений и уходу за ними в период с 1 января по 31 декабря текущего года отражается по дебету субсчёта 08-8. Затем по окончании года в сумме накопленных затрат они списываются в дебет счёта 01 «Основные средства», субсчёт 5 «Многолетние насаждения» (аналитические счета по уходу за молодыми насаждениями).
С момента, когда наступает возможность их полноценного использования в запланированных хозяйством целях, суммы затрат, отражаемых на аналитических счетах по уходу за молодыми насаждениями, переносят на аналитические счета по учёту многолетних насаждений в эксплуатации.
Документальное оформление осуществляется в акте приёма многолетних насаждений и передачи их в эксплуатацию формы №103-АПК или №103а-АПК (по полезащитным полосам).
В случае получения продукции от молодых насаждений до наступления момента их полноценного использования (плодоношения) полученную продукцию приходуют с кредита субсчёта 08-8 в дебет счёта 43 «Готовая продукция», а затраты по сбору урожая учитывают как затраты по уходу за молодыми насаждениями. [4, с. 284]
В случаях потери хозяйством многолетних насаждений в результате тех или иных чрезвычайных ситуаций (стихийное бедствие, пожар и другое) она должна в обязательном порядке провести инвентаризацию в порядке, регламентированном Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утверждёнными Приказом Минфина России от 13.06.1995 №49, с оформлением документов по формам, утверждённым Постановлениями Госкомстата России от 18.08.1998 №88 и от 27.03.2000 №26.
Для инвентаризации активов, ещё не принятых к учёту в составе объектов основных средств, не предусмотрена отдельная форма для отражения результатов инвентаризации, но можно руководствоваться п. 2.14 Методических указаний, согласно которому для оформления результатов инвентаризации могут применяться формы, разработанные министерствами, ведомствами. В частности может применяться Инвентаризационная опись многолетних насаждений (форма инв. №21-АПК), утверждённая Приказом Минсельхозпрода России от 25.09.1995 №271. [8, с. 80]
В соответствии с п.13 Положения по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» ПБУ 10/99, утверждённого Приказом Минфина России от 06.05.1999 №33н, и Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций, утверждённой Приказом Минфина России от 31.10. 2000 №94н, потери, расходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности отражаются в составе чрезвычайных расходов на счёте 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции со счетами учёта материальных ценностей, денежных средств и т.п. Таким образом, организация отражает сумму расходов в виде стоимости сгоревших многолетних насаждений (не принятых в эксплуатацию) по дебету счёта 99 в корреспонденции с кредитом счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 8 «Закладка и выращивание многолетних насаждений».
Для целей налогообложения прибыли потери от стихийных бедствий, пожаров и других чрезвычайных ситуаций приравниваются к внереализационным расходам (пп. 6 п.2 ст.265 НКРФ). Данные расходы в полном объёме относятся к расходам текущего отчётного (налогового) периода (п.2 ст. 318 НКРФ). [8, с. 81]
Для отражения операций по рассмотренным видам капитальных вложений в регистрах учёта предназначены ведомость №79-АПК учёта затрат по капитальным вложениям и ремонту и журнал-ордер №16-АПК. Кроме того, применяются лицевые счета подразделений (форма №83-АПК) и ведомость №80-АПК учёта затрат по законченным капитальным вложениям.
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК
1. Федеральный закон « О бухгалтерском учёте» от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ;
2. Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств» ПБУ 6/01;
3. Методические рекомендации по бухгалтерскому учёту основных средств в сельскохозяйственных организациях, утверждённые Приказом Минсельхоза РФ от19.06.2002 №559;
4. Бухгалтерский учёт в сельском хозяйстве/Д.Бадмаева, С.Бычкова. – М.:Эксмо, 2008. - 400с.;
5. Бухгалтерский финансовый учёт – учебное пособие/ В.Г. Широбоков, З.М. Грибанова, А.А. Грибанов, - М.: КНОРУС, 2007. -672с.;
6. Симонова Н. О безвозмездном получении имущества//Учёт и налогообложение №6, 2007 с.31-35;
7. Соболевская А. Учёт многолетних насаждений//Главный бухгалтер. Сельское хозяйство №3, 2004 с. 5-7;
8. Фещенко Е.В. Потери многолетних насаждений//Учёт и налогообложение №2, 2007 с.80-81.
