Подготовка и планирование аудита в страховой организации

Подготовка и планирование аудита – это важный этап аудиторской проверки, который определяет объем, перечень аудиторских процедур, методы получения доказательств и другие аспекты. Результатом данного этапа служит общий план аудита, который должен быть максимально подробным, чтобы являться руководством для разработки аудиторской программы.

Программа аудита представляет собой набор инструкций для аудиторов, выполняющих проверку, и определяет характер, временные рамки и объем аудиторский процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Кроме того, программа аудита является средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы.

Планирование аудита в страховой организации связано с рядом особенностей страхования как вида экономической деятельности.

Первая особенность связана с организационно-нормативными основами деятельности страховщиков. Аудиторской проверке подлежат учредительные документы, лицензии, на осуществление страховой деятельности (по видам страхования), выданные Федеральной службой страхового надзора, свидетельства о государственной регистрации и другие документы.

Аудитору из вышеперечисленных документов необходимо получить следующую информацию:

1. О порядке формирования уставного капитала;

2. О формах и видах страхования;

3. О субъектах страховых отношений;

4. О процедурах слияния, присоединения и поглощения;

5. Об обязательствах и др.

По результатам рассмотрения организационно-правовых особенностей деятельности страховой организации, аудитор формулирует выводы:

1. О соответствии проводимых видов страхования лицензии;

2. О полноте формирования уставного капитала.

Вторая особенность связана с организацией и ведением бухгалтерского учета. Страховые организации применяют, наряду с «обычным», План счетов для страховых организаций, утвержденный Приказом Минфина РФ от 04.09.2001 №69н. Данным документом введены следующие бухгалтерские счета, применяемые только при осуществлении страховой деятельности (рис.1).

Рисунок 1 Бухгалтерские счета, используемые в страховании

Отметим, что в связи с введением в действие в 2003 году ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» и применением счета 77 «Отложенные налоговые обязательства», в учетной практике многие страховые организации перешли на использование счета 78 с сохранением наименования «Расчеты по страхованию, сострахованию и перестрахованию». При этом, необходимо применение счета 78 закрепить в учетной политике.

В соответствии с этим, отличительная особенность бухгалтерского учета в страховой организации заключается в наличии специфических объектов учета, таких как страховые премии, страховые выплаты и страховые резервы, а также в определении финансового результата деятельности.

Общие принципы планирования аудита и единые требования к его проведению закреплены в Федеральном правиле (стандарте) №3 «Планирование аудита». В соответствии с данным нормативно-правовым актом, при разработке общего плана аудита необходимо включить в него следующие разделы:

1. Деятельность аудируемого лица;

2. Системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля (СВК);

3. Аудиторский риск и существенность;

4. Характер, временные рамки и объем аудиторских процедур;

5. Координация и направление работы;

6. Иные аспекты.

При раскрытии вопросов раздела «Деятельность аудируемого лица» наиболее эффективной процедурой является анкетирование. Примерный перечень вопросов анкеты может выглядеть так: организационно-правовая форма страховой организации; сведения о государственной регистрации; сведения о наличии лицензий; информация об осуществлении операций по перестрахованию и сострахованию в проверяемом периоде; количество действующих договоров страхования и иные вопросы.

Кроме того, аудитор проводит беседы с представителями руководства, главным бухгалтером, руководителями отделов, с целью выяснения информации об организации учетного процесса, распределении функциональных обязанностей, и т.д.

Помимо этого, на данном этапе необходимо провести анализ финансового состояния страховщика (платежеспособность, ликвидность, финансовая устойчивость).

Таким образом, при изучении деятельности аудируемого лица, аудитор определяет круг вопросов, которые подлежат более внимательному рассмотрению.

При раскрытии вопросов эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля должны учитываться требования, предъявляемые стандартами к изучению и оценке систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Согласно требованиям ПСАД №8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» аудитор должен достичь понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля и определить их эффективность.

Стандарт акцентирует внимание аудиторов на то, что они могут применять различные системы и методы, позволяющие дать оценку системы внутреннего контроля (СВК) и её элементов, используя результаты тестирования.

Выделяют два подхода к оценке СВК [3, с.154]:

1. Подход качественной оценки. Основан на применении системы количественных оценок (низкая, средняя, высокая). В данном случае сначала оценивается каждый элемент СВК, а затем анализу подвергается общий уровень надежности всей системы или её составных частей. Для этого аудитор определяет удельный вес полученных оценок по каждой группе (низкая, средняя, высокая) в общем числе полученных оценок. Для более легкого понимания использования данного подхода можно использовать матрицу оценки (Таблица 1).

Таблица 1

Матрица оценки эффективности СВК

2. Подход количественной оценки – основан на использовании балльной оценки. В данном случае оценка надежности СВК предполагает использование следующих процедур: выбор шкалы балльной оценки и установление уровня надежности по выбранной шкале; оценка каждого элемента СВК в баллах; расчет интегрального показателя.

Например, может быть использована следующая шкала оценок:

Таблица 2

Шкала оценок СВК при количественном подходе

Интегральный показатель рассчитывается с помощью формулы:

Кинт = (Кi*Бi) / (Кi*Бmax), где (1)

Кинт – интегральный показатель надежности СВК или её элементов;

Кi – элемент СВК (вопрос теста);

Бi – балл, оценивающий надежность элемента СВК;

Бmax – максимальный балл, которым может быть оценена СВК.

При раскрытии вопросов раздела «Аудиторский риск и существенность», необходимо рассчитать аудиторский риск и уровень существенности.

Существенность определяется как максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая допускается в отчетности и рассматривается как несущественная.

Аудитор рассматривает существенность не только на уровне бухгалтерской отчетности в целом, но и по остаткам средств на отдельных счетах бухгалтерского учета. На практике аудитор определяет те показатели, которые используются при оценке уровня существенности. В ходе аудита принято оценивать две стороны существенности [4, с.274]:

1. Качественную – аудитор дает оценку, используя свой профессиональный опыт;

2. Количественную – предполагает определённый расчет. Отметим, что в аудиторской практике используют различные способы расчета уровня существенности. Эти способы отличаются набором показателей (один или несколько показателей) и методами расчета уровня существенности.

В отношении деятельности страховых организаций практически невозможно выделить один показатель для оценки уровня существенности, поскольку базовых показателей деятельности страховой организации несколько: например, прибыль, страховые премии, страховые выплаты, страховые резервы и др. Поэтому для оценки уровня существенности страховым организациям необходимо брать в расчет показатели, представленные в Таблице 3 [4, с.275].

Таблица 3

Базовые показатели оценки уровня существенности

Существует несколько способов расчета уровня существенности. Рассмотрим некоторые из них, используя приведенные данные.

Способ 1. В качестве уровня существенности принимается наименьшее значение из полученных показателей. В нашем случае это 2220 руб. (значение может быть округлено до 2300 руб.).

Способ 2. Рассчитывается некоторое среднее значение уровня существенности в системе используемых базовых показателей:

(2220 + 988760 + 1473200 + 408080 + 804840 + 483700) / 6 = 693467 руб.

В таком случае, если признать, что аудитор может допустить ошибку не выше 693467 руб., то ее необходимо распределить между показателями бухгалтерской отчетности страховщика. Так, при распределении ошибки между активом и пассивом формы 1-страховщик (по 346734 руб.), далее можно рассчитать уровень существенности для каждой статьи баланса с учетом её удельного веса в валюте баланса

Способ 3. Средний уровень существенности мы определили равным 693467 руб. Теперь определим отклонение каждого из базовых показателей от среднего; это отклонение не должно превышать 40%:

1. Отклонение «Прибыль организации» = ((693467 – 2220) / 693467)*100% = 99,67%;

2. Отклонение «Страховые премии» = ((988760 – 693467) / 693467)*100% = 42,58%;

3. Отклонение «Валюта баланса» = ((1473200 – 693467) / 693467)*100% = 112,43%;

4. Отклонение «Страховые резервы» = ((693467 – 408080) / 693467)*100% = 41,15%;

5. Отклонение «Страховые выплаты» = ((804840 – 693467) / 693467)*100% = 16,06%;

6. Отклонение «Общие расходы» = ((693467 – 483700) / 693467)*100% = 30,24%.

Таким образом, можно увидеть, что ряд показателей отклоняется от среднего значения более чем на 40% в большую или меньшую сторону, кроме показателей «Страховые выплаты» и «Общие расходы», поэтому используем их для расчета нового уровня существенности:

УС = (804840 + 483700) / 2 = 644270.

Данное значение можно округлить до более удобного уровня, но не более, чем на 20% от первоначальной величины.

Итак, уровень существенности равен 645 000 руб.

Аудиторский риск представляет собой оценку вероятности неэффективности аудиторской проверки [3, с.156]. В зависимости от факторов, влияющих на уровень аудиторского риска, выделяют следующие виды рисков (Таблица 4).

Таблица 4

Виды аудиторского риска

Выделяют два подхода к определению аудиторского риска:

1. Интуитивный – уровень риска определяется на основании профессионального опыта аудитора;

2. Количественный – предполагает расчет моделей аудиторского риска при помощи формул:

DAR = IR*CR*DR, где (2)

DAR – аудиторский риск.

В данном случае несложно определить формулу для расчета риска необнаружения:

DR = DAR / IR*CR. (3)

При раскрытии вопросов раздела «Характер, временные рамки и объем аудиторских процедур» аудитор оценивает продолжительность и объем проверки на основе влияния на аудит компьютерной системы бухгалтерского учета, наличия СВК и т.д.

Раздел «Прочие аспекты» следует рассматривать как наличие связанных сторон, возможность привлечения к проверке других аудиторов, экспертов в страхом деле (сюрвейеров, актуариев и т.д.).

Примерный макет общего плана аудита страховой организации может выглядеть следующим образом:

Проверяемая страховая организация.

Период аудита.

Руководитель аудиторской группы.

Состав аудиторской группы.

Планируемый аудиторский риск.

Планируемый уровень существенности.

Руководитель аудиторской организации,

имеющий право подписи аудиторских

заключений от ее имени ___________________________

Руководитель аудиторской группы ___________________________

Общий план аудита находит свое развитие в программе аудита, где более детально, если можно так сказать, поэлементно, раскрываются планируемые виды работ, указанные в плане. Пример макета программы аудита представлен ниже:

Макет программы аудита страховой организации

Необходимо отметить, что общий план и программа аудита могут по мере необходимости пересматриваться и уточняться в ходе аудиторской проверки. Если в план и программу вносятся изменения, то они должны находить отражение в рабочих документах аудитора.

Литература:

1. Федеральный закон № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008.

2. Постановление Правительства РФ №696 от 23.09.2002 (в ред. Постановлений Правительства РФ от 04.07.2003 N 405, от 07.10.2004 №532, от 16.04.2005 №228, от 25.08.2006 №523, от 22.07.2008 №557, от 19.11.2008 №863, от 02.08.2010 №586) «Об утверждении Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности».

3. Миронова О.А., Азарская М.А. Учет, налогообложение и аудит в страховых организациях. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2008. – 272 с.

4. Петрова В.И. Бухгалтерский учет, анализ и аудит деятельности страховых организаций / В.И. Петрова, А.Ю. Петров, Г.А. Скачко. – М.: Финансы и статистика, 2008. – 400 с.: ил.