Статья посвящена рассмотрению предмета экономической экспертизы, основных методов проведения проверки на примере одного из предметов экспертизы — расходов организации, а также изучению проблем в данной области.
Ключевые слова: экономическая экспертиза, учет расходов, налоговый учет
Увеличение количества экономических субъектов, постоянные изменения норм законодательства в сфере бухгалтерского и налогового учета, самостоятельная разработка организациями учетных регистров и форм финансовой отчетности вызывает необходимость применения новых методов контроля, в частности экономической экспертизы. Целевая направленность определенного вида экономической экспертизы позволяет детально изучить текущую, финансовую и инвестиционную деятельность экономических субъектов, провести анализ документации, выявить признаки финансовых преступлений.
Одним из часто анализируемых объектов экономической экспертизы являются документы по учету расходов экономических субъектов, особенностью которого являются различия в подходах признания разного вида расходов в целях бухгалтерского и налогового учета. Данную особенность необходимо учитывать при проведении экспертизы, поскольку от нее зависит корректное отражение затрат в учете.
Нормативное регулирование учета расходов определяется большим количеством нормативных актов как в целях бухгалтерского учета, так и в целях налогового учета. При любом виде учета расходы должны быть экономически обоснованы, то есть соответствовать основным целям и видам деятельности организации, а также документально подтвержденными. Наличие полного комплекта учетных документов для каждого понесенного расхода организацией всегда строго проверяется не только в рамках экономической экспертизы.
Налоговый кодекс РФ не содержит открытого перечня расходов, поскольку виды экономической деятельности и возможные расходы многообразны. Налогоплательщику предоставляется право определять данный перечень самостоятельно, ориентируясь на положения Налогового Кодекса РФ. Это обуславливает важность проверки учета расходов из-за часто возникающих манипуляций в данной области у организаций и необоснованного занижения налоговой базы по прибыли.
Согласно законодательства расходы организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие. Первые из которых связаны с основными целями и уставными видами деятельности экономического субъекта, а именно производство продукции, выполнение работ, оказание услуг, перепродажа товаров. Прочими расходами считаются все остальные расходы, необходимые для обеспечения функционирования организации. Однако, при классификации расходов необходимо учитывать уровень существенности видов деятельности и внутренние регламенты экономического субъекта.
Результаты проведенного исследования по данной проблематике позволяют выделить несколько укрупненных точек, которые в процессе производства экономической экспертизы могут быть детализированы с учетом предмета исследования. В основу такой детализации могут быть положены расходы по обычным видам деятельности, принятые в бухгалтерском и налоговом учете, имеющие схожую группировку: материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы. Однако при детализации расходов эксперту необходимо принять во внимание, что состав расходов согласно норм законодательства отличается.
Так, в бухгалтерском учете выделяется такой элемент расходов как отчисления на социальные нужды, которые учитываются отдельно от расходов на оплату труда [1]. В налоговом учете данные расходы учитываются вместе, однако Налоговый Кодекс РФ прописывает определенные критерии для признания отчислений в социальные фонды в качестве расходов [1]. При проверке расходов на заработную плату изучается большой массив информации, включающий следующие объекты: внутренние регламенты в части оплаты труда и вознаграждений, трудовые договоры, приказы о приеме на работу, табели учета рабочего времени, ведомости начисления заработной платы и страховых взносов, разного рода выплат и др. [6]. Сложным объектом экспертизы являются различного вида вознаграждения, касающиеся выплаты бонусов сотрудникам. В этом случае объектами экспертизы является оформленная документация по бонусам, под которой подразумевается целесообразность и увязка бонусов с определенными рабочими показателями. Применив метод сопряженных показателей, в составе показателей для проведения экспертизы можно выделить такие, как: достижение определенного уровня продаж, перевыполнение плана, высокие показатели качества работы и т. п. Такие показатели должны быть утверждены во внутреннем стандарте, например, «Положение о вознаграждениях». Проверке бонусов уделяется большое внимание, так как по запросу налоговых органов, экономическим субъектам часто приходится подтверждать суммы выплаченных бонусов в разрезе каждого сотрудника.
При изучении группировки затрат эксперту следует проверить расходы, связанные с амортизацией объектов. С 2016 года стоимость объектов основных средств, по которым необходимо начислять амортизацию разнится: в бухгалтерском учете по-прежнему эта сумма составляет 40000 рублей, а в налоговом — 100000 рублей [1]. Отличия в стоимости и методах начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете создают налоговые последствия в виде разниц, классификация которых может быть приведена в приложениях к учетной политике.
Если предметом экономической экспертизы являются косвенные расходы, то проверке подвергаются такие объекты как учетные документы, содержащие информацию о фактах хозяйственной жизни, остатках и оборотах по счетам 23,25, 26, 28, 44 в корреспонденции с другими счетами [6].
Результаты исследований показывают, что множество вопросов у организаций возникает при признании расходов, связанных с подотчетными лицами, а именно авансовыми отчетами. Экспертиза должна быть построена на внутреннем регламенте «Положение о расчетах с подотчетными лицами». Типичные ошибки, выявленные в процессе экспертизы, можно сгруппировать по нескольким группам:
Отсутствие оформленных документов, их неправильное оформление. Денежные средства под отчет должны выдаваться на основании заявления сотрудника на имя руководителя с указанием конкретного периода, на который выданы данные средства. Также часто руководство пренебрегает оформлением отчетов о представительских расходах, отчетов о произведенных расходах, служебных записок и так далее. Многие экономические субъекты приобретают товары для разработки своих собственных коллекций продукции и для изучения рынка. Если денежные средства выданы сотруднику под отчет для таких целей, то расходы обязательно должны оформляться служебными записками от имени руководителя. При этом недостаточно просто составить служебную записку с перечислением расходов, необходимо также указать цели их осуществления и связать их с деятельностью организации.
Неправильно отнесенные на расходы оправдательные документы сотрудников или их отсутствие. На наш взгляд, главной проблемой здесь выступает невозможность принятия к учету любого чека, который предоставил сотрудник. Расходы должны обязательно подтверждаться кассовым чеком с обязательными реквизитами или счетом-фактурой. Отсутствие одного из обязательных реквизитов, например, фискальной подписи на чеке, влечет непризнание данного расхода. Самым распространенным случаем неправильного оформления оправдательных документов являются расходы такси. В данном случае с организациями, оказывающими услуги такси, следует заранее договариваться о предоставлении правильно оформленной квитанции при совершении поездки.
В части отсутствия подтверждающих оправдательных документов законодательство не запрещает содействовать сотруднику в их получении. Сотрудники нередко теряют подтверждающие документы. В части командировочных расходов, например, при потере посадочного талона или электронного билета расходы можно подтвердить запрошенной у перевозчика архивной справкой с печатью, в которой должны быть указаны необходимые данные для подтверждения факта приобретения билета, а также его стоимость.
Неправомерная выдача денежных средств. Несмотря на то, что в форме авансового отчета № АО-1 (формат документа должен быть утвержден в приложениях к учетной политике) имеется строка для остатка или перерасхода полученных сотрудником средств, выдавать ему новые средства под отчет нельзя, пока сотрудник не погасит предыдущую задолженность по авансовому отчету. В случае нарушения данной нормы к бухгалтеру применяется административная ответственность в виде штрафов.
Еще одним обязательным объектом для изучения в рамках учета расходов являются расходы по услугам. Основными для проверки являются счета 60, 76, 51, 50 в корреспонденции с другими счетами расчетов с контрагентами. Эксперты проверяют наличие связей с контрагентами, договоры по оказанию услуг, факты перечисления денежных средств поставщикам. Методами, применяемыми при таких экспертизах, являются запрос, сопоставление, документальный контроль. Так, путем запроса о предоставлении банковских выписок проводятся сверки расчетов с контрагентами, проверяется наличие первичных документов, книг покупок и продаж и другие документы. Во избежание налоговых споров по итогам проведения налоговых проверок экономическим субъектам следует учитывать, что кроме обязательных первичных документов, необходимо иметь также и другие подтверждающие документы. Например, при осуществлении рекламных расходов на телевидении контрагенты должны представлять эфирные справки, которые подтверждают показ роликов на определенных каналах. Если реклама организуется на баннерах, щитах, в журналах, то необходимо иметь снимки данной рекламы.
Экспертами проверяется корректность включения расходов по услугам для уменьшения налоговой базы по прибыли [4]. Такие постоянные для многих организаций расходы, как обеспечение сотрудников чаем, кофе, водой и другими продуктами, до сих пор вызывает множество вопросов. Часто организации учитывают данные расходы как обеспечение для сотрудников нормальных условий труда, которые закрепляются в коллективном договоре или локальном акте экономического субъекта. Расходы на воду, аренду кулеров без труда можно учесть в качестве расходов по прибыли, а с учетом расходов на кофе и чай нет однозначной практики. Здесь можно предложить применить порядок учета, принятый в международной практике.
Эксперты в своей работе анализируют не только наличие полного комплекта подтверждающей документации, но и правильное оформление первичных документов, проводят взаимосвязи между данными договоров и первичных документов [5].
Особое значение в плане проведения экспертизы расходов (особенно если заказчиком такой экспертизы является собственник, учредители) является проверка достоверности формирования себестоимости. В процессе данной проверки можно предложить следующую последовательность:
− Оценивается обоснованность метода учета затрат, который применяет организация, а также методов распределения общепроизводственных, общехозяйственных затрат и расходов на продажу;
− Подтверждается отражение в учете прямых и косвенных расходов;
− Проводится арифметическая проверка показателей себестоимости.
Организация располагает большим количеством источников информации для проверки затрат по себестоимости, в составе которых: учетная политика, другие внутренние регламенты, ведомости распределения расходов, учетные регистры, счета бухгалтерского учета, Главная книга, бухгалтерский баланс и др.
В ходе проверки себестоимости экспертами проверяются обоснованность и порядок отнесения затрат на себестоимость, правильность распределения затрат по видам продукции, отчетным периодам, экономическая обоснованность распределения затрат на прямые и косвенные, корреспонденция счетов.
Таким образом, при проведении экономической экспертизы ее предметом являются:
− Затраты на производство по видам деятельности, продукции по соответствующим счетам;
− Затраты для целей бухгалтерского учета;
− Затраты для целей налогового учета;
− Правильность отражения затрат в учете;
− Документальное подтверждение расходов.
Поскольку экономическая экспертиза является одним из видов доказательств при рассмотрении судебных дел, то в обязательном порядке должна быть соблюдена процессуальная составляющая (судебная, внесудебная), представляемая в виде заключения эксперта, оформляемого по результатам экономической экспертизы.
Большое значение при проведении экономической экспертизы имеет профессиональный опыт и квалификация эксперта, принимаемые в расчет заказчиком экспертизы. От этих факторов в большей степени зависит исход дела по раскрытию правонарушения в области экономики.
Применение экономической экспертизы позволяет выявить искажения в подсистеме экономической информации, определить и предупредить возможные негативные последствия, выявить их влияние на показатели финансовых результатов и принять верное управленческое решение по устранению данных искажений.
Литература:
- Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 5 августа 2000 года № 117-ФЗ (ред. 19.12.2016).
- Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: утверждено приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н.
- Лавриненко А. А., Боброва Е. А. Экономическая целесообразность расходов в налоговом учете / А. А. Лавриненко, Е. А. Боброва // Экономическая среда. 2013. № 2(4). С. 13–20.
- Петров А. М., Мельникова Л. А. Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости / А. М. Петров, Л. А. Мельникова // Международный журнал «Kant».2016. № 4(21). С. 118–123.
- Кеворкова Ж. А. Развитие методического инструментария обеспечения экономической безопасности организации / Ж. А. Кеворкова // Учет. Анализ. Аудит.2016. № 3. С. 65–73.
- Кеворкова Ж. А. Объекты экспертного исследования как компоненты предмета экономической экспертизы / Ж. А. Кеворкова // Учет. Анализ. Аудит.2014. № 1. С. 91–96.
