Методологические аспекты проведения аудиторской проверки нематериальных активов в ООО «Боспорэкострой»



С учетом основных предпосылок подготовки бухгалтерской отчетности, целевыми качественными аспектами осуществления аудита объектов нематериальных активов, отраженных в отчетности ООО «Боспорэкострой», являются перечисленные ниже:

1) оценка реальности существования объектов НМА и отнесение их к проверяемому отчетному периоду;

2) оценка полноты отражения объектов НМА в бухгалтерской отчетности;

3) оценка правильности оценки объектов НМА в учете и их отражения в отчетности в соответствующем отчетном периоде;

4) проверка наличия прав на объекты НМА и отсутствия ограничений этих прав со стороны третьих лиц;

5) проверка отражения операций с НМА в бухгалтерском учете согласно требованиям законодательства РФ и их раскрытие в бухгалтерской отчетности с необходимой степенью детализации.

Информационную базу аудита нематериальных активов формируют следующие законодательно-нормативные документы:

– Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 № 129-ФЗ;

– Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 31.12.2008 № 307-ФЗ;

– Гражданский кодекс РФ;

– Налоговый кодекс РФ;

– Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, приказ Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н;

– План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н;

– ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», приказ Минфина РФ от 27.12.2007 № 153н;

– ПБУ 172008 «Учетная политика организации», приказ Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н;

– ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений», приказ Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н;

– Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, приказ Минфина РФ от 13.06.1995 № 49;

– Приказ Минфина РФ «О формах бухгалтерской отчетности организаций» от 22.07.2003 № 67н.

Методика проведения аудиторской проверки нематериальных активов в ООО «Боспорэкострой» включает в себя перечисленные ниже этапы, реализуемые посредством применения процедур проверки по существу и методических приемов аудита к источникам получения аудиторских доказательств.

1. Проверка обоснованности отнесения активов организации к объектам нематериальных активов.

Источники аудиторских доказательств в рассматриваемой организации:

– лицензионные договоры;

– карточки учета нематериальных активов.

Выполняемые процедуры проверки по существу: инспектирование и запрос (в формах опроса руководства организации, проверки документов).

2. Проверка формирования первоначальной стоимости объектов нематериальных активов и установления срока их полезного использования.

Источники аудиторских доказательств в рассматриваемой организации:

– лицензионные договоры;

– акты на передачу прав;

– карточки учета нематериальных активов;

– оборотно-сальдовые ведомости по счетам 04 «Нематериальные активы», 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Выполняемые процедуры проверки по существу: инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет, аналитические процедуры (в формах проверки документов, сравнения и сопоставления данных, встречного контроля документов, опроса главного бухгалтера, правового контроля).

3. Проверка отражения в учете поступления и выбытия объектов нематериальных активов.

Источники аудиторских доказательств в рассматриваемой организации:

– оборотно-сальдовые ведомости по счету 04 «Нематериальные активы»;

– бухгалтерский баланс.

В связи с кратковременным нахождением рассматриваемой организации в правовом поле РФ, выбытие объектов НМА за рассматриваемый отчетный период не происходило.

Выполняемые процедуры проверки по существу: инспектирование, запрос, аналитические процедуры (в формах просмотра и сравнения документов, опроса персонала, сопоставления и анализа данных, взаимного контроля корреспондирующих счетов).

4. Проверка документального оформления операций по поступлению и выбытию объектов нематериальных активов.

Источники аудиторских доказательств в рассматриваемой организации:

– акты на передачу прав;

– карточки учета нематериальных активов;

– оборотно-сальдовые ведомости по счету 04 «Нематериальные активы».

Выполняемые процедуры проверки по существу: инспектирование, запрос, пересчет (в формах просмотра и сравнения документов, пересчета числовых данных, опроса главного бухгалтера, сравнения дат, отраженных в различных документах).

5. Проверка правильности проведения и отражения в учете результатов инвентаризации объектов нематериальных активов.

В связи с малочисленностью объектов нематериальных активов, числящихся на балансе ООО «Боспорэкострой», принадлежностью их к одному виду (программы для ЭВМ и базы данных) и небольшой стоимостью, инвентаризация этих активов в рассматриваемой организации в отчетном периоде не проводилась.

6. Проверка расчета и начисления амортизации по объектам нематериальных активов.

Источники аудиторских доказательств в рассматриваемой организации:

– приказ о принятии учетной политики на предприятии для целей бухгалтерского и налогового учета;

– карточки учета нематериальных активов;

– оборотно-сальдовые ведомости по счету 05 «Амортизация нематериальных активов».

Выполняемые процедуры проверки по существу: инспектирование, запрос, пересчет, аналитические процедуры (в формах просмотра документов, опроса руководства, прослеживания, арифметического контроля, сравнения и сопоставления данных).

7. Проверка налогооблагаемых операций по нематериальным активам.

Источники аудиторских доказательств в рассматриваемой организации:

– приказ о принятии учетной политики на предприятии для целей бухгалтерского и налогового учета;

– лицензионные договоры;

– акты на передачу прав;

– накладные;

– карточки учета нематериальных активов;

– оборотно-сальдовые ведомости по счетам 04 «Нематериальные активы», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 19 «НДС по приобретенным ценностям», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Выполняемые процедуры проверки по существу: инспектирование, пересчет, аналитические процедуры (в формах просмотра и сверки документов, правового контроля, взаимного контроля по корреспондирующим счетам, арифметического пересчета данных).

8. Проверка раскрытия информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности организации.

Источники аудиторских доказательств в рассматриваемой организации:

– главная книга за декабрь отчетного года по счетам 04 «Нематериальные активы» и 05 «Амортизация нематериальных активов»;

– бухгалтерский баланс;

– пояснительная записка.

Выполняемые процедуры проверки по существу: инспектирование, пересчет (в форме просмотра документов, сопоставления данных, арифметических расчетов).

С целью проведения тестирования системы бухгалтерского учета ООО «Боспорэкострой» на предмет правильности отнесения объектов, приобретенных в аудируемом периоде, к нематериальным активам разработан рабочий документ аудитора, представленный в табл. 1. Предлагаемый документ имеет форму таблицы, в графах которой отражаются наименование объекта НМА, его категория (вид), критерии отнесения к нематериальным активам в соответствии с ПБУ 14/2007, а также соответствующий вывод аудитора.

Разработанный тест предлагается применять при выполнении аудиторской процедуры проверки обоснованности отнесения активов организации к объектам нематериальных активов.

Кроме того, разработан рабочий документ аудитора, рекомендуемый к использованию при тестировании системы бухгалтерского учета рассматриваемой организации на предмет наличия в приказе директора ООО «Боспорэкострой» «О принятии учетной политики на предприятии для целей бухгалтерского и налогового учета» положений, регулирующих бухгалтерский и налоговый учет нематериальных активов. Предлагаемый тест (табл. 2) имеет форму таблицы, в первой графе которой перечислены существенные аспекты учетной политики, которые целесообразно отражать в приказе об учетной политике организации.

Таблица 1

Тест проверки правильности отнесения активов, принятых кбухгалтерскому учету ворганизации, кнематериальным активам

Наименование объекта НМА	Категория / вид объекта НМА	Критерии отнесения кНМА согласно ПБУ 14/2007								Вывод аудитора
		приносит экономическую выгоду	используется при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд	имеются патенты, свидетельства, договор уступки / приобретения, право на результаты научно-технической деятельности ит.п.	материально-вещественная форма уактива отсутствует	возможно выделение / отделение от других активов	срок полезного использования превышает 12 месяцев	не предполагается продажа актива втечение 12 месяцев	первоначальная стоимость актива отражена вучете (указать сумму)
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11
	программные средства ЭВМ
Управление бетонным заводом (основная конфигурация)	программа для ЭВМ, база данных	+	+	+	+	+	+	+	50 000	Соответ-ствует
Управление бетонным заводом (доп. лицензия на 1 линию)		+	+	+	+	+	+	+	20 000	Соответ-ствует
Управление бетонным заводом (клиентская лицензия на 5 р.м.)		+	+	+	+	+	+	+	41 250	Соответ-ствует
Управление бетонным заводом (клиентская лицензия на 1 р.м.)		+	+	+	+	+	+	+	20 500	Соответ-ствует
	секрет производства
	изобретение
	промышленный образец
	полезная модель
	товарный знак
	знак обслуживания
	гудвилл
	прочие

Изучив такой приказ по рассматриваемой организации, аудитор проставляет в графе 2 «наличие» отметки «+» либо «-», свидетельствующие, соответственно, о наличии либо отсутствии перечисленных аспектов в приказе о принятии учетной политики ООО «Боспорэкострой». Затем в графе 3 «раскрытие» аудитор отражает установленные приказом нормы относительно учета нематериальных активов. Графа 4 «примечания» предназначена для отметок и замечаний аудитора.

Таблица 2

Тест проверки наличия вприказе об учетной политике организации аспектов, относящихся кнематериальным активам

Положения учетной политики, имеющие отношение кНМА	В приказе об учетной политике проверяемой организации
	наличие	раскрытие	примечание
1	2	3	4
- срок полезного использования НМА	+	срок действия прав на результаты интеллектуальной деятельности
- способ начисления амортизации	+	линейный способ
- коэффициент ускорения (при способе уменьшаемого остатка)	-	–	не применяется
- периодичность переоценки и необходимость обесценивания	-	–
- виды амортизируемых и неамортизируемых НМА	+	амортизируются объекты НМА стоимостью свыше 40 000 руб.
- применяемые первичные документы по учету наличия и движения НМА	-	–
- способ оценки НМА при получении по договорам с оплатой неденежными средствами	-	–	отсутствует необходи-мость
- дата и объем инвентаризации НМА (кроме обязательных случаев)	-	–
- аналитические субсчета для учета операций с НМА	+	счет 04 — без субсчетов; счет 05 — без субсчетов; счет 08–08.05 «Приобретение нематериальных активов»	аналитичес-кие субсчета применяются частично

Литература:

1. Аудит: учебник для студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям / под ред. В. И. Подольского. — 5-е изд., перераб. и доп. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2011. — 607 с.