Валютная переоценка ссудной задолженности: особенности учета и влияние на отченось в банке

Высокая волатильность обменных курсов валюты за последние два года существенно увеличила влияние валютной переоценки на отчет о финансовых результатах банков. Целью данной работы является изучение экономической сущности валютной переоценки и разработка методики учета валютной переоценки тела и резерва по ссудам в одной статье отчета о финансовых результатах. Основной задачей является продемонстрировать повышение достоверности отчетности. Рассматривается текущая методика выделения валютной переоценки по ссудам, ее учет и влияние на бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах банка. Приводится сравнительный анализ расчета стоимости риска (CoR) до и после выделения валютной переоценки резерва. В результате проведенного исследования были выявлены особенности отражения валютной переоценки по ссудам. Выделение валютной переоценки резерва существенно повышает достоверность отчетности и показателей, рассчитанных на ее основе.

Ключевые слова: валютная переоценка, стоимость риска, валютный кредит, резерв, банковская система, достоверность отчетности, кредитная организация

Банковская система является агентом, расчетным центром при взаимодействии экономических субъектов. В свою очередь, развитие отношений между клиентами, с развитием глобализации, перешло на международный уровень, что явилось результатом появления валютных операций и сделок клиентов, находящихся в разных странах. Для бухучета данная активность явилась предпосылкой возникновения вопросов о корректном отражении банковских операций проводимых в иностранной валюте.

Кредитование является значимым элементом функционирования экономики, позволяет эффективно перераспределять финансовые ресурсы между экономическими субъектами. Рынок наполняется оборотными средствами, появляется возможность профинансировать капитальные вложения. Банк осуществляет свою деятельность с целью получить маржу между стоимостью привлеченных средств и размещенных в форме кредитов. При этом маржа должна покрывать возможный риск невозврата кредита и прочие риски, например — валютные. Кредиты, выданные в иностранной валюте, имеют значительно более высокий риск, как с позиции невозврата, так и с точки зрения влияния валютного риска. При этом влияние валютного риска имеет сложный характер, определяемый тем, что повышение курса иностранной валюты приводит к возникновению положительной переоценки у банка, но повышает потенциальный риск невозврата, особенно в том случае, если заёмщик не имеет валютных поступлений для погашения задолженности по кредиту. Особый риск кредитов выданных в иностранной валюте, определяет специфику их отражения в учете и отчетности [1, с.89].

Актуальность вопроса подтверждается событиями трех десятилетий существования Российского государства в условиях рыночной экономики. Валютные скачки 1998 и 2014 годов стали причиной банкротства многих компаний с обязательствами в валюте. Резкий рост валютного курса становится причиной повышения расходов и делает нерентабельным еще вчера прибыльный бизнес. Для банков данные события повышают риск неисполнения клиентами своих обязательств, что приводит к увеличению расхода на резерв.

Банковская система России на 31.12.2015 года представлена 733 кредитными организациями, совокупный размер активов 82,9 трлн. рублей, на 31.12.2014 действовали 834 кредитных организации, размер активов 77,6 трлн. рублей [2]. На 31.12.2015 размер кредитного портфеля банковского сектора 51,2 трлн. рублей или 61,8 % активов, на 31.12.2014 кредитный портфель 48,6 трлн. рублей или 62,5 % активов. Распределение кредитного портфеля по кредитным организациям является неравномерным, на 31.12.2015 рынок обслуживался на 57,9 % пятью крупнейшими банками, на 31.12.2014 доля составляла 55,1 %. При этом доля валютных кредитов в пяти крупнейших банках на 31.12.2015 составила 41,8 % или 12,4 трлн. рублей, на 31.12.2014 показатели 36,6 % и 9,8 трлн. рублей соответственно. В среднем, размер резерва под возможные потери на 31.12.2015 составил 5,4 % и 4,5 % на 31.12.2014. При допущении, что ставка резервирования валютного кредита и рублевого равны, то на долю пяти крупнейших банков на 31.12.2015 приходится 673,8 млрд. рублей резервов по валютным кредитам, 439,2 млрд. рублей на 31.12.2014. Следовательно, рост или снижение валютного курса на 1 % имеет совокупный эффект в 6,7 млрд. рублей на статью «изменение резерва на возможные потери по ссудам» и 124 млрд. рублей на статью «чистые доходы от переоценки иностранной валюты» отчета о финансовых результатах пяти крупнейших банков. Учитывая высокую волатильность обменных курсов за последние 2 года эффект от валютной переоценки оказывает существенное влияние на финансовое состояние банка.

В данной статье рассматривается вопрос отражения валютной переоценки относящейся к кредитам выданным в иностранной валюте. Кредиты в бухгалтерском балансе отражаются по строке «чистая ссудная задолженность» за минусом резерва на возможные потери по ссудам. Данная особенность относится и к валютным, и к рублевым кредитам. Технически, в балансе для каждого кредита формируется активный счет — для учета суммы требований по кредиту и пассивный — для учета суммы сформированного резерва. По ссудам, выданным в рублях, результат от формирования резерва в отчете о финансовых результатах отражается по статье «изменение резерва на возможные потери по ссудам». Если кредит выдан в иностранной валюте, возникает необходимость ежедневно корректировать сумму требований к клиенту на величину колебания курса — доход или расход от такой переоценки отражается в статье «чистые доходы от переоценки иностранной валюты» отчета о финансовых результатах банка. Вместе с изменением суммы требования при изменении курса валюты происходит пересчет суммы резерва, при этом эффект отражается в статье «изменение резерва на возможные потери по ссудам» отчета о финансовых результатах. В результате влияние от изменения курса валют отражается по разным статьям отчета о финансовых результатах, при этом в бухгалтерском балансе чистая сумма ссудной задолженности все так же отражается в одной статье за минусом сформированного резерва. Предлагаю оценить насколько справедливо текущее отражение валютной переоценки по кредитам в разных статьях и какие плюсы принесет учет изменения курса валюты по активным и пассивным счетам относящимся к ссудной задолженности в одной статье — «чистые доходы от переоценки иностранной валюты» отчета о финансовых результатах банка.

Рассмотрим учет кредита выданного 30 сентября 2014 года на 5 лет в сумме 100 тыс. долларов США с погашением основного долга в конце срока, процентная ставка по кредиту установлена в размере 0 % годовых для упрощения расчета, так как основная цель отследить корреспонденцию проводок при формировании резерва. Получаем следующие проводки:

Бухгалтерские проводки по учету кредита

На отчетные даты, указанные выше проводки в таблице 1, в бухгалтерском балансе и отчете о финансовых результатах банка сформируют следующий результат, таблица 2:

Таблица 2

Статьи бухгалтерского баланса иотчета офинансовых результатах

Чтобы предложить изменение текущего отражения результата при резервировании валютного кредита нужно рассмотреть действующую методику и выявить основные факторы влияющие на размер резерва валютного кредита. Ключевые факторы: сумма задолженности по кредиту (S), ставка резерва (r) и валютный курс на дату оценки (с); расход на резерв обозначим (Prov) и сформированный резерв — (All). Получим формулы:

Для выделения влияния изменения валютного курса из расхода на резерв представим, что в периоды t и t-1факторы S и c не поменялись, тогда:

Результат умножения сформированного резерва на изменение курса валюты за период представляет собой техническое выделение валютной переоценки изменения резерва (CR), что подтверждается расчетом:

Выделение валютной переоценки резерва предлагаю оформить следующими проводками:

Таблица 3

Бухгалтерские проводки по выделению валютной переоценки резерва

Статьи «изменение резерва на возможные потери по ссудам» и «чистые доходы от переоценки иностранной валюты» отчета о финансовых результатах банка после применения корректировок из таблицы 3 изменились следующим образом:

Таблица 4

Отчет офинансовых результатах после выделения валютной переоценки резерва

Применение данной корректировки приводит к некоторому сглаживанию результата по статьям отчета о финансовых результатах, таблица 4: если в течение периода наблюдается рост валютного курса, то доход от переоценки иностранной валюты уменьшается на сумму увеличения обязательства по кредиту, т. е. на эффект увеличения резерва вследствие роста курса, и наоборот, если в течение периода наблюдается снижение валютного курса, то убыток от переоценки иностранной валюты уменьшается на сумму восстановления резерва по кредиту в части валютной переоценки сформированного резерва.

Данный эффект можно рассматривать с двух разных сторон: влияние на бухгалтерский баланс банка и на отражение доходов и расходов в отчете о финансовых результатах. Так как проводки по выделению валютной переоценки резерва формируются между счетами доходов и расходов, то они не оказывают влияния на баланс банка. При этом в отчете о финансовых результатах заметны существенные изменения:

За четвертый квартал 2014 года банк покажет в отчетности доход от валютной переоценки 1687 и расход на резерв 844. При выделении валютной переоценки резерва данные суммы корректируются на 169, поправив показатели до 1518 и 675 соответственно.

За первый квартал 2015 года банк покажет в отчетности доход от валютной переоценки 221 и расход на резерв 92. При выделении валютной переоценки резерва данные суммы корректируются на 33, поправив показатели до 188 и 58 соответственно.

За три квартала 2015 года банк покажет в отчетности доход от валютной переоценки 998 и расход на резерв 481. При выделении валютной переоценки резерва данные суммы корректируются на 136, поправив показатели до 862 и 345 соответственно.

За 2015 год банк покажет в отчетности доход от валютной переоценки 1662 и расход на резерв 978. При выделении валютной переоценки резерва данные суммы корректируются на 269, поправив показатели до 1393 и 709 соответственно.

За первый квартал 2016 года банк покажет в отчетности убыток от валютной переоценки 528 и восстановление резерва на 199. При выделении валютной переоценки резерва данные суммы корректируются на 132, поправив показатели до 396 и 68 соответственно.

Стоит отметить, что данный эффект не влияет на расчет чистой прибыли банка, так как является техническим реклассом из одной статьи в другую. Эффект от внедрения данного рекласса заметен при сопоставлении результатов деятельности компаний размещенных на разных страновых рынках и в разной степени подверженных влиянию изменения валютного курса. При расчете коэффициентов эффективности работы с риском неисполнения обязательств заемщика, выделение валютной переоценки резерва существенно повышает качество входящих данных для анализа индикаторов характеризующих деятельность банка, например стоимость риска (CoR), считается как:

Показатель CoR характеризует стоимость риска неисполнения обязательств клиентами перед банком. Для сопоставимости показателей рассчитанных за квартал и за год, квартальный показатель умножается на 4, так как CoR выражает стоимость риска в процентах за год. Во многих банках этот индикатор включен в список показателей по оценке эффективности деятельности руководителей бизнес-направлений и, что самое важное, он поставлен в один ряд с целями по процентным доходам и расходам. При низкой волатильности курса валют эффект от выделения валютной переоценки нематериален для банка и его выделение не вносит серьезных изменений в отчет о финансовых результатах банка. При высокой волатильности курса эффект становится материальным и выделение валютной переоценки резерва позволяет разграничить зону ответственности, например, руководитель кредитного направления ответственен за выдачу кредитов платежеспособным клиентам, чем качественнее будет его кредитный портфель, тем меньший расход на резерв он получит и, следовательно, выполнит план по расходу на резерв. Валютные риски в банке это сфера ответственности казначейства, поэтому результат от соблюдения баланса валютной позиции банка находится в его сфере деятельности.

Таблица 5

Эффект выделения валютной переоценки резерва на CoR банка

В таблице 5 представлен эффект от выделения валютной переоценки при анализе показателя CoR банка. За 2014 год эффект равен -3,5 %, изменение с 17,6 % до 14,1 % — в данном периоде курс валюты вырос на 42,8 %. За первый квартал 2015 года эффект равен -2,3 %, изменение с 6,4 % до 4,1 % — в данном периоде курс валюты вырос на 3,9 %. За первое полугодие 2015 года эффект равен 0,4 %, изменение с -2,3 % до -1,9 % — в данном периоде курс валюты снизился на 5,0 %. За три квартала 2015 года эффект равен -3,0 %, изменение с 10,8 % до 7,8 % — в данном периоде курс валюты вырос на 19,3 %. За 2015 год эффект равен -4,3 %, изменение с 15,8 % до 11,5 % — в данном периоде курс валюты вырос на 10,0 %. За первый квартал 2016 года эффект равен 7,6 %, изменение с -11,4 % до -3,8 % — в данном периоде курс валюты снизился на 7,2 %. Основной тенденцией, наблюдаемой при сравнении показателя CoR до и после выделения валютной переоценки резерва, является снижение его волатильности по причине исключения влияния курса валюты. Данный эффект положительно сказывается при построении прогнозов и выставлении плана руководителям. Происходит четкое разделение в отчете о финансовых результатах эффекта от изменения оценки платежеспособности клиента, который учитывается в статье «изменение резерва на возможные потери по ссудам», и эффект от изменения курса валюты, который учитывается в статье «чистые доходы от переоценки иностранной валюты».

В последние годы основным вектором развития учетного процесса в банках является автоматизация и повышение качества данных. Наличие слаженной системы учета, в настоящие время, позволяет оперативно рассчитывать показатели используемые при анализе эффективности функционирования банка, но при этом существует проблема достаточности исходных данных для анализа. Сами алгоритмы автоматизированных систем учета являются прозрачными и понятными для бухгалтера, но пользователи данной информации, например управленческий учет или менеджмент видят финальный продукт — информацию на основе которой формируется управленческое решение, и, чем выше ее качество — тем более выверенным и своевременным будет управленческое решение. В целях повышения качества данных, выделение валютной переоценки резерва очищает расход под формирование резерва от побочных эффектов, повышает ее специфичность и, в конечном итоге, представляет пользователю данные именно о расходах на резерв, тогда как с эффектом от валютной переоценки будет работать другая управленческая единица, ответственная за валютный результат банка.

Литература:

1. Курныкина О. В. Управление эффективностью в коммерческом банке: контроль и аудит // Банковское дело. 2015. № 6. С. 89–92
2. Официальный сайт Центрального банка Российской Федерации. Показатели деятельности кредитных организаций. http://cbr.ru/statistics/?PrtId=pdko_sub (дата обращения: 08.05.2016)