Целью аудиторской проверки наличия и сохранности основных средств является подтверждение реальности статей бухгалтерской отчетности. Аудитор обязан проверить обоснованность отнесения материальных ценностей в состав основных средств в соответствии с Положением Банка России от 16 июля 2012 г. № 385-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных предприятиях, расположенных на территории Российской Федерации».
В первую очередь аудитор проверяет следующее:
- какие меры приняты на предприятии по обеспечению сохранности основных средств, устанавливается, назначены ли приказом руководителя материально-ответственные лица, отвечающие за сохранность основных средств; заключены ли с ними письменные договоры о полной материальной ответственности;
- созданы ли условия материально-ответственным лицам для предоставления сохранности основных средств;
- назначена ли приказом руководителя постоянно действующая комиссия для проведения проверки сохранности основных средств.
Для подтверждения наличия основных средств проводится контроль организации аналитического учета и результатов инвентаризации основных средств. Нередко инвентаризация выступает начальным этапом аудиторской проверки, что позволяет достичь большей объективности ее результатов и получить сразу общее представление о состоянии сохранности собственности на проверяемом предприятии.
В случае, если поступали сигналы по недостачам или хищениям основных средств на аудируемом предприятии, незаконном их обмене, то проверку следует начинать с внезапной инвентаризации основных средств. Если такая информация отсутствует, то аудит начинают с проверки наличия и состояния инвентарных карточек и соответствия данных аналитического и синтетического учета на проверяемые даты. Для этого сопоставляют данные описи инвентарных карточек по классификационным группам с имеющимися в картотеке инвентарными карточками. Таким образом, определяют отсутствие инвентарных карточек, затем выясняют причины такого отсутствия, убеждаются в наличии объектов, по которым отсутствуют инвентарные карточки.
Убедившись в наличии всех инвентарных карточек, проверяется соответствие стоимости основных средств внутри классификационных групп на 1-е число месяца. При установлении расхождений выясняют причины и виновных лиц.
Далее аудитору необходимо убедиться в достоверности данных инвентарных карточек. Для этого следует выборочно, по отдельным объектам основных средств, например, по тем, которые подвергались ремонту в отчетном периоде, проверить правильность отражения затрат на ремонт.
Затем проверяют наличие и состояние технических паспортов и другой технической документации, ее оформление, которое необходимо для сверки фактического состояния основных средств и их технической характеристики по данным бухгалтерского учета, а также для установления комплектности отдельных видов основных средств.
Важным элементом предоставления сохранности основных средств является своевременность их закрепления за материально-ответственными лицами по месту нахождения и эксплуатации объектов. С этой целью проверяется правильность ведения инвентарных списков или инвентарных описей. Цена закрепленных за материально-ответственными лицами основных средств сверяется с данными бухгалтерского учета по счету 01 «Основные средства». Установив неполное закрепление объектов, аудитор обязан выяснить причину и последствия данного нарушения. Иногда на предприятиях встречаются случаи формального закрепления техники, т. е. без составления актов с указанием технического состояния и комплектации каждого инвентарного объекта.
При помощи выборочной инвентаризации проверяется фактическое наличие и качественное состояние объектов основных средств, как правило, предметов культурно-бытового направления, мебельных гарнитуров, средств передвижения и техники. В ходе инвентаризации следует определить техническое состояние объектов, организацию их хранения, эксплуатации, проверить оборудованы ли помещения пожарно-охранной сигнализацией. Особое внимание обращают на мобильные основные средства, технику.
Обязательной инвентаризации подвергаются основные средства, по которым в результате предыдущей инвентаризации была обнаружена недостача, а также те объекты, по каким-либо причинам не были закреплены за материально-ответственными лицами. [1, с.25]
Наблюдая за инвентаризацией, аудитор случайным образом выбирает определенное количество основных средств и проверяет отражение в бухгалтерском учете организации. Необходима также обратная процедура: выбрать по данным бухгалтерского учета определенное количество объектов основных средств и удостовериться в том, что они физически существуют. Если выбранные аудитором для проверки основные средства, числящиеся на отчетную дату, на момент аудита выбыли из организации, аудитору нужно просмотреть документы, обосновывающие их выбытие (договор купли-продажи, акт приемки-передачи, акт на списание основных средств и др.) и таким образом получить косвенное подтверждение того, что основные средства на отчетную дату существовали.
В случае, когда аудитор выявил факты несоответствия учетных записей и физического наличия основных средств, он обязан увеличить объем выборки, оценить масштабы оценки и выяснить, в какой степени эта ошибка может повлиять на достоверность финансовой отчетности.
Анализируя материалы предыдущих инвентаризаций, аудитор обязан удостовериться, что их результаты рассматривались руководством организации; что при недостаче основных средств цена объектов была взыскана с виновных лиц по рыночной стоимости; что приняты меры по пресечению в дальнейшем расхождений учетных данных с фактическим наличием имущества. Контроль материалов инвентаризаций дает возможность убедиться, насколько можно доверять результатам внутреннего контроля, чтобы скорректировать аудиторский риск и аудиторские процедуры.
Аудитор также проверяет правильность определения момента перехода права собственности в соответствии с условиями контракта. При этом аудиторские процедуры сводятся к анализу документов, подтверждающие, что права организации подтверждены и не ограничены правами третьих лиц. Для проверки, аудитору предоставляются следующие документы: договора купли-продажи основных средств, договора лизинга, договора на пользование земельными участками, документы, подтверждающие государственную регистрацию прав собственности на имущество. В рамках этой процедуры изучают разрешения на строительство, свидетельства о регистрации прав, другие документы, подтверждающие права организации, связанные с недвижимым имуществом и его созданием. Процедуры проверки прав собственности проводятся на выборочной основе.
Если в ходе проверки обнаруживаются основные средства, право собственности на которые не подтверждено должным образом, то аудитор рассматривает вопрос о правомерности включения данных о таких основных средствах в отчетность, оценивает выявленные нарушения и определяет их влияние на достоверность финансовой отчетности.
Ограничения прав распоряжения основными средствами возникают в большинстве случаев в связи с договорами залога и выявляются аудитором обычно в ходе проверки задолженности по кредитам и займам (перекрестные аудиторские процедуры). Определенные ограничения на такие права могут содержаться и в договорах лизинга и покупки основных средств с отсрочкой платежа и выявляются в процессе анализа условий соответствующих договоров при выборочной проверке операций по поступлению основных средств. Установив существование ограничений прав собственности, аудитор обязан убедиться, что существенная информация о таких ограничениях раскрыта в финансовой отчетности.
Наблюдая за инвентаризацией и анализируя документы, подтверждающие права собственности организации на основные средства, аудитор обязан обратить внимание на основные средства, которые не используются в процессе производства и не сдаются в аренду, т. е. не приносят доходы организации. Если такие объекты обнаружены и их цена существенна, то аудитору необходимо обсудить ситуацию с руководством проверяемой организации и решить, подлежат ли такие основные средства списанию с баланса организации как не отвечающие критериям активов.
При первом аудите организации, аудитор обязан проверить соответствие первоначальной стоимости всех основных средств. При последующих аудиторских проверках достаточно применять такие процедуры к основным средствам, приобретенным в отчетном периоде.
Анализируя правильность оценки поступивших основных средств, аудитор одновременно проверяет полноту отражения в бухгалтерском учете кредиторской задолженности за приобретенные основные средства (перекрестная аудиторская процедура).
Следует также отметить, что одним из важных элементов предоставления сохранности основных средств является правильное их отнесение к той или иной классификационной группе. На практике существует множество классификаций основных средств, а предприятия в зависимости от принятой учетной политики могут выбирать ту или иную. В этом случае, аудитору на основании технических паспортов, записей характеристик объектов в карточках по учету основных средств следует определить [2, с.53]:
- соответствие действующей на практике классификации учетной политике, т. к. расхождения между ними могут привести к неправильному начислению амортизации и, как конечный результат, к неправильному определению себестоимости продукции;
- правильность разделения основных средств по принадлежности (собственные и арендованные), т. к. неправильное их разделение может привести к неправильным расчетам арендной платы;
- правильность разделения основных средств по характеру участия в производстве (действующие и бездействующие), т. к. их неправильное разделение может привести к неправильному начислению амортизации;
- правильность разделения основных средств по предназначению (производственные и непроизводственные), т. к. неправильное их разделение может привести к неправильному начислению амортизации (на активную часть производственных фондов может начисляться ускоренная амортизация). И как результат, неправильная классификация основных средств может привести к неправильному отражению результатов переоценки.
Аудитору необходимо обратить особое внимание на правильность отнесения предметов к основным средствам. В случае возникновения расхождений учетной политики и действующего порядка отнесения объектов к основным средствам выяснить причины расхождений и виновных лиц.
Литература:
1. Астахов В. П. Бухгалтерский учет и налогообложение основных средств / В. П. Астахов.– Ростов — на — Дону: Издательский центр «Март», 1999.– 298с.
2. Бутинца Ф. А. Аудит и ревизия предпринимательской деятельности/Ф. А. Бутинца. — Житомир.: Рута,2001.–416с.
