Тенденции развития бухгалтерского учета основных средств в организациях государственного сектора



Общественный сектор экономики — совокупность ресурсов экономики, находящихся в распоряжении государства и общественных организаций.

Государственными муниципальными учреждениями считаются учреждения, созданные Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации и муниципальным образованием.

В составе государственных, муниципальных учреждений выделяют казенные, бюджетные и автономные организации, каждый вид которых регламентируется соответствующим законодательством. Поскольку предметом исследования являются бюджетные организации, то авторы опираются на нормы ФЗ «О некоммерческих организациях». Так, в соответствии со ст. 9.2 выше названного закона бюджетным учреждением признается некоммерческая организация, созданная Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации или муниципальным образованием для выполнения работ, оказания услуг в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий соответственно органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта, а также в иных сферах. [1]

Бюджетное учреждение осуществляет свою деятельность в соответствии со своей миссией, предметом и целями деятельности, определенными в соответствии с федеральными законами, иными нормативными правовыми актами, муниципальными правовыми актами и уставом.

Поскольку государственные задания формирует и утверждает соответствующий орган, осуществляющий функции и полномочия учредителя, то бюджетное учреждение не вправе отказаться от его выполнения.

Финансовое обеспечение выполнения государственного задания бюджетным учреждением осуществляется в виде субсидий из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации оно осуществляется с учетом расходов на содержание недвижимого и особо ценного движимого имущества, закрепленных за бюджетным учреждением учредителем или приобретенных бюджетным учреждением за счет средств, выделенных ему учредителем на приобретение такого имущества, расходов на уплату налогов по объектам налогообложения, по которым признается соответствующее имущество, в том числе земельные участки.

Бюджетное учреждение вправе сверх установленного государственного задания выполнять работы, оказывать услуги, относящиеся к его основным видам деятельности, предусмотренным его учредительным документом для граждан и юридических лиц за плату и на одинаковых при оказании одних и тех же услуг условиях. Но при этом нормами законодательства определено, что бюджетные учреждения не вправе размещать денежные средства на депозитах в кредитных организациях, а также совершать сделки с ценными бумагами, если иное не предусмотрено федеральными законами. В качестве объекта исследования определены основные средства бюджетных учреждений.

Согласно Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 01 декабря 2010 г. № 157н «Об утверждении единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и инструкции по его применению» [3] к основным средствам независимо от их стоимости относятся материальные объекты имущества со сроком полезного использования более 12 месяцев. Однако, исключение составляют материальные объекты библиотечного фонда. При этом периодические издания принимаются к учету в качестве основных средств независимо от срока их полезного использования.

Учитывая материальные объекты имущества в качестве основных средств, основной задачей бухгалтера является определение срока полезного использования и достоверной первоначальной стоимости.

Срок полезного использования определяется как период в течение, которого предусматривается использование в процессе деятельности учреждения объектов основных средств в целях, ради которых он был приобретен, создан и (или) получен и является одной из составляющих начисления амортизации. Регламентирующим документом является инструкция 157, в которой обозначен порядок действий бухгалтера при осуществлении операций по начислению амортизации.

Так, согласно п. 92 на объекты недвижимого имущества при принятии его к учету по факту государственной регистрации прав на такие объекты, предусмотренной законодательством Российской Федерации, амортизация начисляется в размере 100 % балансовой стоимости объекта при принятии к учету, если стоимость такого объекта до 40000 рублей включительно, иначе амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации. [3]

На основные средства, движимое имущество, у которых стоимостью свыше 40000 рублей амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации.

В том случае, когда стоимость объекта основных средств составляет от 3000 до 40000 рублей включительно, то амортизация начисляется в размере 100 % балансовой стоимости при его выдаче в эксплуатацию. На объекты стоимостью до 3000 рублей включительно амортизация не начисляется.

Считаем, что в приложениях к Учетной политике должны быть приложены и утверждены перечни объектов, относящиеся к основным средствам и материальным ценностям. Исключением являются основные средства, составляющие библиотечный фонд. На объекты библиотечного фонда стоимостью до 40000 рублей включительно амортизация начисляется в размере 100 % балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию, а на объекты основных средств стоимостью свыше 40000 рублей амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации.

Нововведения в области налогообложения коснулись и бюджетных учреждений так, с 1 января 2016 года согласно п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ для целей учета по налогу на прибыль к амортизируемому имуществу, относятся объекты основных средств, первоначальная стоимость которых превышает 100000 рублей и срок полезного использования более 12 месяцев. Однако, данные изменения применяются к объектам основных средств введенным в эксплуатацию с 01.01.2016 г.

Из вышеизложенного следует, что если стоимость введенных в эксплуатацию объектов основных средств, начиная с 01.01.2016 превышает 100000 рублей, то она списывается на расходы бюджетного учреждения путем начисления амортизации. В том случае, когда стоимость объекта не выше указанного порога, то она учитывается в материальных расходах единовременно в момент ввода такого имущества в эксплуатацию или в течение более чем одного отчетного периода в порядке, предусмотренном учетной политикой организации (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Для подтверждения достоверности и полноты учета основных средств, считаем необходимым подвергнуть внутреннему контролю структуру основных средств [8]. Данная процедура является обязательной, так как согласно п. 39 Инструкции 157н в состав основных средств не включаются:

 предметы, служащие менее одного года, независимо от их стоимости;

 материальные запасы;

 машины и оборудование, сданные в монтаж или подлежащие монтажу;

 материальные объекты, находящиеся в пути;

 материальные объекты, числящиеся в составе незавершенных капитальных вложений;

 материальные объекты, числящиеся в составе готовой продукции (изделий), товаров. [3]

Считаем, что установление в составе основных средств перечисленных выше объектов должно рассматриваться как нарушение требования полноты бухгалтерского учета.

Поскольку к основным средствам в независимости от их стоимости относятся материальные объекты имущества со сроком полезного использования более 12 месяцев, то в отношении таких объектов бухгалтер применяет нормы п. 373 Инструкции № 157н [3], п. 10 Инструкции № 174н, [2] п. 10 Инструкции № 183н [4], которыми определено, что при выдаче в эксплуатацию объектов основных средств стоимостью до 3000 рублей включительно (за исключением объектов библиотечного фонда и объектов недвижимого имущества) их первоначальная стоимость списывается с балансового учета с одновременным отражением данных объектов на забалансовом счете 21 «Основные средства стоимостью до 3000 руб. включительно в эксплуатации».

К таким объектам в бюджетных учреждениях могут относиться канцелярские товары, дыроколы, степлеры, калькуляторы, CD-диски, USB-флеш-накопители и многое другое, перечень которого может быть утвержден в приказе по Учетной политике, исходя из специфики бюджетного учреждения. [6]

Достоверность и правильность начисления амортизации регламентированы Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (ред. от 06.08.2015) «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению». [3] Расчет годовой суммы амортизации производится бюджетным учреждением линейным способом исходя из его балансовой стоимости и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного использования. В течение финансового года амортизация начисляется ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы. Линейный способ начисления амортизации достоверно отражает факт хозяйственной жизни, когда на всем протяжении функционирования объекты основных средств задействованы в равномерном объеме работ и интенсивности. Часто интенсивность функционирования основных средств к концу срока их полезного использования снижается.

В течение срока полезного использования амортизируемого объекта начисление амортизации не приостанавливается, кроме случаев перевода объекта основных средств на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Приказом Минфина России от 30.03.2015 № 52н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению» [5] были утверждены форматы первичных документов по учету основных средств.

Поступление основных средств предполагается отражать на основании двух первичных документов «Приходный ордер на приемку материальных ценностей (нефинансовых активов)» (код формы 0504207) и «Акт о приеме-передаче объектов нефинансовых активов» (код формы 0504101).

«Акт о приеме-передаче объектов нефинансовых активов» оформляется при передаче нефинансовых активов между учреждениями, учреждениями и организациями (иными правообладателями), в том числе: при закреплении права оперативного управления (хозяйственного ведения); передаче имущества в государственную (муниципальную) казну, в том числе при изъятии органом, осуществляющим полномочия собственника государственного (муниципального) имущества, объектов нефинансовых активов из оперативного управления (хозяйственного ведения); при передаче имущества в качестве взноса в уставный капитал (имущественного взноса); при иных основаниях изменения правообладателя государственного (муниципального) имущества, за исключением приобретения имущества на государственные (муниципальные) нужды (нужды бюджетных (автономных) учреждений), продажи государственного (муниципального) имущества.

Учреждение в рамках формирования учетной политики вправе самостоятельно установить порядок применения «Акта о приеме-передаче объектов нефинансовых активов» при приобретении, безвозмездной передаче, продаже объектов нефинансовых активов.

«Приходный ордер на приемку материальных ценностей (нефинансовых активов)» составляется бюджетным учреждением при поступлении материальных ценностей (в том числе основных средств, материальных запасов), в том числе от сторонних организаций (учреждений), и служит основанием для их принятия к бухгалтерскому учету и отражения на балансе учреждения.

В «Приходном ордере на приемку материальных ценностей (нефинансовых активов)» (ф. 0504207) отражаются сведения о наименовании товара, его количестве, стоимости, но отсутствуют, по нашему мнению, такие важные данные, как срок полезного использования, метод амортизации, ОКОФ, краткая индивидуальная характеристика и инвентарный номер, что на наш взгляд, являются обязательными реквизитами при принятии к учету основных средств.

В «Акте о приеме-передаче объектов нефинансовых активов» подразумевается его двухстороннее подписание, то есть документ утверждается передающей стороной. По нашему мнению, такая ситуация неудобна при покупке основных средств, так как контрагент предоставляет товарную накладную и не заинтересован в подписании других документов.

Считаем целесообразным внести корректировки в форматы первичных документов «Акт о приеме-передаче объектов нефинансовых активов» и «Приходный ордер на приемку материальных ценностей (нефинансовых активов)» с учетом вышеназванных рекомендаций.

Наличие указанных документов и правильность их оформления позволят обеспечить проведение документального и фактического контроля, обеспечивающих проверку положения дел в той или иной организации, содержание ее работы, состояние материальных и денежных средств, результатов проведенных работ и оказанных услуг [6].

Поскольку бухгалтерский учет ведется в целях обеспечения заинтересованных пользователей достоверной информацией, то необходимо, чтобы информация объективно отражала процесс деятельности экономических субъектов и её результаты.

Анализ показателей бюджетной отчетности, предоставленной пользователям, должна позволить определить реальное имущественное и финансовое положение учреждения.

Для учреждений государственного сектора бухгалтерский учет позволяет контролировать проведение фактов хозяйственной жизни, соблюдение целесообразности расходования денежных средств, трудовых и материальных ресурсов, а значит выполнять функции возложенные государством на бюджетное учреждение.

Литература:

1. Федеральный закон от 12.01.1996 № 7-ФЗ (ред. от 30.12.15) «О некоммерческих организациях» // URL Справочно-правовая система «Консультант плюс». (дата обращения — 11.03.16).
2. Федеральный закон от 03.11.2006 № 174-ФЗ (ред. от 29.12.2015) «Об автономных учреждениях» // URL Справочно-правовая система «Консультант плюс». (дата обращения — 11.03.16).
3. Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 01 декабря 2010 г. № 157н «Об утверждении единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и инструкции по его применению» // URL Справочно-правовая система «Консультант плюс». (дата обращения — 11.03.16).
4. Приказ Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкции по его применению» //URL Справочно-правовая система «Консультант плюс». (дата обращения — 11.03.16).
5. Приказом Минфина России от 30.03.2015 № 52н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению» // URL Справочно-правовая система «Консультант плюс». (дата обращения — 11.03.16)
6. Кеворкова Ж. А., Иванов Р. А. Внутренний контроль бизнес-процессов федерального казначейства:/ Монография / Ж. А. Кеворкова, Р. А. Иванов. — М.:2013. 238 с.
7. Макоев О. С., Кеворкова Ж. А. Методика контроля в автономных учреждениях / О. С. Макоев, Ж. А. Кеворкова // Аудиторские ведомости.2013. № 7. с. 53–72.
8. Иванов Р. А. Бюджетный контроль как неотъемлемая часть финансового государственного контроля / Р. А. Иванов // Вестник РГТЭУ. 2009. № 9(36). 200 с.