Результатом проведения аудита экономических субъектов является мнение о возможности продолжения их деятельности в обозримом будущем. Для подтверждения выраженного мнения аудитором проводятся процедуры определения непрерывности деятельности.
В целях данного исследования, выделим определение «непрерывность деятельности» как отдельную экономическую категорию. Агрегировано принцип непрерывности является основополагающим для всех международных стандартов финансовой отчетности, поэтому он отражен в Концептуальных основах МСФО [1]. Тем не менее, в каждой компании подход к оценке соблюдения принципа будет сугубо индивидуальным.
Для того чтобы подтвердить выполнение принципа непрерывности деятельности, компания должна обозначить для себя стандартные или средние показатели своей бизнес-активности. Стандартным контролем для самой компании будет анализ существенных отклонений от среднего показателя, как в сторону уменьшения, так и в сторону увеличения. Естественно, что аудитор, как приглашенный специалист, имеющий ограниченное количество времени на проверку, запросит подтверждающий анализ и комментарии со стороны руководства касательно имеющихся существенных отклонений. Результаты проведенного исследования показывают, что наличие комментариев со стороны руководителей по выявленным отклонениям, могут быть с успехом использованы для осуществления оперативного анализа эффективности деятельности экономического субъекта. Более того, если такая процедура существует в организации, то аудитору не составит труда выявить дополнительные контроли и собрать под них доказательства. Считаем, что одной из достаточных процедур по подтверждению принципа непрерывности деятельности для аудитора будет проведение встречи с руководством экономического субъекта, в рамках которой могут быть рассмотрены ключевые моменты и заданы уточняющие вопросы.
Однако, для подтверждения непрерывности деятельности аудитору следует проявить профессиональный скептицизм, так как ему требуется определить, достаточно ли обосновано было принято решение со стороны руководства о выполнении принципа непрерывности деятельности. Этот вопрос сложен, потому что для ответа на него требуется индивидуальный, но в то же время комплексный подход. Как было сказано ранее, задача аудитора по оценке непрерывности деятельности сильно упрощается, если в организации уже существует внутренний контроль. Но на практике далеко не всегда данному вопросу уделяется достаточно внимания. Особенно это касается компаний, не попадающих под обязательные рекомендации закона Сарбейнса-Оксли [2]. Поэтому аудитору потребуется определенный пакет документов как доказательства решения руководства, включающего [3]:
- бизнес-план на период, являющийся прогнозным для компании;
- анализ контрактной базы (анализ поставщиков в разрезе конкурентоспособности и наличия альтернативных поставщиков аналогичной продукции, анализ покупателей в разрезе их платежеспособности и прекращения взаиморасчетов);
- анализ текущих и планируемых портфелей заказов (вероятность получения контракта (для планируемых), общая сумма заказов без НДС, % выполнения, срок сдачи, рентабельность)).
- анализ конкурентоспособности через величину занимаемой доли на рынке сбыта продукции и перечень основных конкурентов компании, как на локальном рынке, так и на международном (в зависимости от масштабов деятельности компании);
- анализ основных рисков, подлежащих раскрытию в отчетности,
- характеристика существующих мощностей компании, возможность к расширению и др.
- анализ резерва под сомнительную дебиторскую задолженность, в случае наличия такового. И как дополнение, базу покупателей с комментариями руководства касательно имеющихся существенных задолженностей и начатых судебных дел.
Исследование представленных документов позволит сделать вывод об обоснованности решения руководства считать компанию способной, либо не способной к непрерывной деятельности в будущем.
Не менее важным для оценки выполнения принципа непрерывности деятельности в настоящее время является определение категории «обозримого будущего» для выполняемой оценки. Так, под обозримым будущим, принято понимать финансовый год, следующий за отчетным [4]. Данный подход используется аудиторскими организациями, которые подтверждают финансовую бухгалтерскую информацию за прошедший период, но при этом анализируют рынок в перспективе финансового года, следующего за отчетным. Считаем, что вопрос о достаточности такой перспективы для пользователей отчетности будет подниматься неоднократно. Такие спорные моменты не могут быть решены однозначно, так как термин «обозримое будущее» очень тесно связан и с основным, и технологическим, и бизнес-процессами экономического субъекта. Поэтому для того чтобы определить непрерывность деятельности компании, не всегда можно ограничиться одним финансовым годом. Так, если для выполнения одного заказа требуется около 2–3х лет, а среднее количество заказов в год у нее колеблется от 10 до 20, более правильно будет рассматривать деятельность этой компании в перспективе 5 лет.
Если компания ориентируется на производственный цикл и имеет возможность дополнительно к публикуемой отчетности предоставить информацию о своей деятельности в рамках 5–10 лет — то у менеджеров, инвесторов и других пользователей появляется возможность проведения, анализа места на рынке организации, планов по реализации крупномасштабных проектов. Но такого рода информация не будет проаудирована. Такое подтверждение со стороны аудитора может быть реализовано только в рамках дополнительных процедур.
Остановимся на практических моментах и общем подходе руководства к определению непрерывности деятельности организаций.
В российской практике достаточно часто встречается стандартный подход руководства к отражению их мнения о непрерывности деятельности экономического субъекта.
Если говорить о крупных организациях, имеющих очень большую структуру, то руководители дочерних предприятий на вопрос о непрерывности деятельности предоставляют письмо от материнской компании, в котором она подтверждает свои намерения на продолжение финансирования и оказания другой помощи дочерней организации.
Считаем, что такой подход к оценке непрерывности деятельности является очень спорным в рамках достаточной доказательности. Во-первых, есть риск, что материнская компания не достаточно полно раскрывает информацию об определении того, будет ли та или иная дочерняя организация ликвидирована (например, уровень определенного комплексного показателя, рассчитывающегося по данным промежуточной отчетности (месяц) по всем дочерним компаниям и его критическое значение). Во-вторых, требуется подтверждение непрерывности деятельности самой материнской компании.
Опираясь на практический опыт работы с крупными организациями, считаем нужным рекомендовать дочерним компаниям дополнительно проводить анализ возможности продолжения деятельности на основе месячных данных, либо как минимум на полугодовой основе.
Также для полного понимания хозяйственной ситуации, необходимо чтобы информация о рисках [5], раскрываемая в отчетности, полностью коррелировала с информацией об анализе непрерывности деятельности. Например, в отчетности не может быть одновременно раскрыта информация о том, что риск оттока покупателей очень высок, но при этом руководство экономического субъекта считает, что свою деятельность они будут продолжать в любом случае.
Говоря об обоснованности принятия того или иного решения, аудитор ориентируется на общий подход к их проверке. Но поскольку бизнес и его окружение постоянно меняется, то экономическому субъекту нужно искать новые пути решения. Новое направление на данный момент предлагают Сунил Гупта и Дональд Леманн в своей книге «Золотые покупатели».
Они представляют нам методику, позволяющую просчитать ценность покупателей. Авторы книги вводят понятие «пожизненная доходность покупателя». Этот термин подразумевает общую стоимость всех текущих и будущих доходов, получаемых от покупателя. Для ее расчета необходимо знать схему получения дохода от покупателей и коэффициент их ухода c течением времени [6].
Таким образом, маркетинговой стратегией организации становится не только расчет доходности клиентов, но и влияние доходности на привлечение, обслуживание, удержание и сегментацию покупателей, и многое другое.
Также исследованием в области изучения лояльности клиентов занимался Фред Райхельд и его коллеги из компаний Satmetrics Systems и Bain & Company. Результатом исследований, проводившихся более чем в 400 американских компаниях, стала концепция NPS (Net Promoter Score), что в переводе означает «Индекс чистой поддержки».
Исследование строится на результатах ответов на вопрос: «С какой вероятностью Вы порекомендуете нас друзьям?». Потребитель оценивает выбор по 10-ти балльной шкале. При этом по результатам ответов всех респондентов делят на три группы с процентным соотношением каждой из них:
- Промоутеры (давшие оценки «9–10»);
- Нейтралы (давшие оценки «7–8»);
- Критики (давшие оценки «0–6»).
Показатель NPS рассчитывается как разница между процентным соотношением Промоутеров и Критиков. Чем выше доля Промоутеров, тем выше NPS компании, тем больше позитивной информации о ней получает рынок, тем больше потенциальных клиентов выбирают данную компанию. Кроме того Промоутеры — это самая прибыльная часть клиентской базы компании. Обычно они менее чувствительны к цене и наращивают объем покупок быстрее, чем другие клиенты [7].
Следуя за тенденциями рынка, новые подходы к оценке «жизнеспособности» компании могут способствовать не только ее выделению на фоне других, но и подталкивать на принятие кардинально новых решений.
Таким образом, систематизация и группировка результатов исследования существующих подходов российских организаций к оценке непрерывности деятельности позволяет определить следующие базовые контроли для достоверной и полной оценки непрерывности деятельности [8]:
- оценка применимости принципа непрерывности деятельности минимально раз в полгода и обязательно перед составлением отчетности;
- возможность здраво оценивать положение компании на рынке и последствия от действий конкурентов с помощью различных методик;
- профессиональное суждение по поводу отражения информации в отчетности согласно выраженному мнению о непрерывности деятельности со стороны главного бухгалтера отдела МСФО;
- документарное подтверждение со стороны руководства компании своей позиции по применимости принципа перед всеми пользователями финансовой отчетности;
- новые методики оценки привлекательности компании для потребителей.
Литература:
1. Концептуальные основы МСФО — http://www.msfofm.ru/ifrs/135-framework
2. Текст закона Сарбейнса-Оксли — http://www.sec.gov/about/laws/soa2002.pdf
3. Международный стандарт аудиторской деятельности 570 «Непрерывность деятельности» — http://www.icisa.cag.gov.in/
4. Теория и практика управленческого учета — http://gaap.ru/
5. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации» — Приложение N 36 к приказу Министерства финансов Российской Федерации от 25 ноября 2011 года N 160н
6. С. Гупта, Дональд Р. Леманн «Золотые» покупатели: Стоят ли клиенты тех денег, что вы на них тратите». — http://www.shoes-report.ru/articles/123/567/
7. Описание методики Net Promoter Score в книге «Искренняя лояльность» — http://www.marketdata.ru/glossarij/opisanie_metodiki_net_promoter_score_v_knige_iskrennyaya_loyalnost/
8. МСФО на практике — http://msfo-practice.ru/
