На сегодняшний день налог на добавленную стоимость (НДС) является одним из наиболее распространённых видов косвенного налогообложения в мире. По данным ОЭСР, по состоянию на 1 июля 2024 года НДС внедрён в 175 странах и территориях, в том числе в Китае, Германии, Индии и Великобритании [1]. Ключевыми причинами выбора этой системы обычно называют стабильность и предсказуемость поступлений в бюджет.

Налог на добавленную стоимость применяется в России с 1 января 1992 года на основании Закона РФ от 06.12.1991 № 1992–1 «О налоге на добавленную стоимость», а с 2001 года регулируется главой 21 Налогового кодекса РФ. По данным Минфина России, доходы федерального бюджета в 2025 году составили 37,3 трлн руб. [2]. Крупнейшим их источником остаётся НДС: согласно данным, приведённым Счётной палатой при анализе прогнозируемых доходов федерального бюджета на 2025 год, на НДС приходится около 39 % доходов, тогда как на НДПИ (налог на добычу полезных ископаемых) — около 24 %, на таможенные пошлины и сборы — около 7 % [3]. Поэтому эффективность механизмов НДС напрямую связана с финансовой безопасностью государства, а значение налога продолжает расти: с 1 января 2026 года базовая ставка повышена с 20 до 22 %, а число плательщиков увеличилось за счёт организаций и предпринимателей на упрощённой системе налогообложения — декларации по НДС уже представили около 320 тыс. из них [4].

В силу того что НДС является косвенным налогом и взимается на каждом этапе производственно-сбытовой цепочки, которая может включать целый ряд посредников, при возрастающем объёме финансовых потоков у недобросовестных предпринимателей и лиц, близких к коммерческим структурам, появляется соблазн незаконного обогащения путём внесения недостоверных сведений в учётно-отчётную документацию, предоставляемую в налоговые органы. Такие сведения служат основанием для снижения налоговых платежей или их отсутствия, а также для получения налогового вычета из средств государственного бюджета, что по своей сути является прямой угрозой финансовым, а как следствие, и государственным интересам.

Появление «серых схем», основу которых составляет создание фиктивного документооборота с целью формирования видимости хозяйственной деятельности, уклонения от требований действующего законодательства и личного обогащения, сформировало в среде налогоплательщиков, бухгалтеров и налоговых консультантов термин «бумажный НДС». Руководитель ФНС России Д. В. Егоров объясняет его так: «по бумагам сделка прошла, а деньги не были проведены» [5].

Используемая ФНС России автоматизированная система контроля АСК НДС-2 сопоставляет книги покупок и книги продаж всех участников цепочки и выявляет расхождения между ними. Однако она не способна преодолеть разрыв между алгоритмическим сигналом и юридическим доказательством: выявленное несоответствие само по себе не доказывает фиктивность операции, что влечёт необходимость долгих и трудоёмких проверочных мероприятий — допросов, встречных проверок, экспертиз и судебного разбирательства.

Масштаб проблемы и новые меры ответственности

По оценке руководителя ФНС России, налоговый разрыв по НДС сокращён до уровня менее 1 %, «в районе 0,55 %» [5]. Однако этот показатель отражает лишь расхождения между декларациями покупателей и продавцов, то есть «незакрытые» звенья цепочки. Схема «бумажного» НДС построена так, чтобы разрыва не возникало: техническая компания отражает фиктивную реализацию в своей декларации, уплачивает символическую сумму налога за счёт столь же фиктивных вычетов по операциям с вышестоящими звеньями, и для автоматизированной системы цепочка выглядит сбалансированной. Сам руководитель ФНС России признаёт: «Есть ребята, которые эти бумаги генерят, но ответственности никакой не несут» [5].

Реакцией законодателя стало введение Федеральным законом от 23.11.2024 № 406-ФЗ статьи 173.3 УК РФ, которая с 4 декабря 2024 года устанавливает ответственность за организацию деятельности по представлению в налоговые органы и (или) сбыту заведомо подложных счетов-фактур и налоговых деклараций (расчётов), осуществляемую от имени организаций, оформленных на подставных лиц. Максимальное наказание составляет семь лет лишения свободы [6].

Масштаб явления показало раскрытое в апреле 2026 года правоохранительными органами совместно с ФНС России дело о крупнейшей площадке «бумажного» НДС. По данным СМИ, в организованную группу входило более 4800 юридических лиц, через которые в 2023–2025 годах были сформированы «схемные» вычеты на сумму свыше 1,2 трлн руб.; услугами площадки пользовались более 37 тыс. предприятий реального сектора, а вознаграждение организаторов составляло 2–3 % от суммы подтверждённого вычета [7]. Показательно, что такая сеть функционировала около трёх лет при действующей системе АСК НДС-2.

При этом практика применения ст. 173.3 УК РФ только формируется: по состоянию на 1 июля 2026 года вступивших в законную силу приговоров по этой статье не имелось, хотя уголовные дела возбуждаются, а первое из них уже направлено в суд [8]. Во многом это объясняется сложностью доказывания: необходимо установить, кто фактически представлял подложные декларации и подписывал документы от имени сотен и тысяч организаций, формально возглавляемых другими людьми.

Институциональная проблема: запаздывающая проверка подписанта

Опорным элементом схемы является номинальный руководитель. Декларации по НДС представляются только в электронной форме и подписываются квалифицированной электронной подписью (КЭП) руководителя, которую с 2022 года выдаёт удостоверяющий центр ФНС России. Однако после получения ключа электронной подписи номинальный директор, как правило, передаёт его носитель организаторам схемы, и в дальнейшем от его имени дистанционно представляются декларации и подписываются электронные счета-фактуры. Не случайно в упомянутом деле фигурантам наряду со ст. 173.3 УК РФ вменяются ст. 173.1 УК РФ (незаконное образование юридического лица) и ст. 187 УК РФ (неправомерный оборот средств платежей) [8]: управление подконтрольными организациями осуществлялось удалённо.

Налоговое законодательство формально содержит инструмент противодействия. Согласно п. 4.1 ст. 80 НК РФ, введённому Федеральным законом от 23.11.2020 № 374-ФЗ и действующему с 1 июля 2021 года, налоговая декларация считается непредставленной, в частности, если она подписана неуполномоченным лицом, дисквалифицированным лицом, лицом, в отношении которого в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений, либо электронной подписью умершего физического лица [9].

Ключевой недостаток этого механизма — его запаздывающий характер. Основание «подписано неуполномоченным лицом» применяется тогда, когда налоговый орган уже располагает доказательствами: заявлением самого руководителя о непричастности, протоколом допроса или записью о недостоверности сведений в ЕГРЮЛ. Номинальный директор, получающий вознаграждение, заинтересован в молчании, а запись о недостоверности появляется по итогам контрольных мероприятий, когда вычет у покупателя уже подтверждён. Механизм исходит из неразрывной связи подписи и личности, характерной для бумажного документооборота, тогда как электронная подпись отделима от владельца и может использоваться удалённо.

Разработка предложения

Представляется, что разрыв между алгоритмическим сигналом и юридическим доказательством можно сократить точечной мерой, не требующей создания новой инфраструктуры: перенести проверку личности подписанта с этапа контрольных мероприятий на этап приёма декларации, но только для узкой группы налогоплательщиков с высоким уровнем риска. Предлагаемый механизм включает три элемента.

1. Формальные критерии отбора. Обязанность подтверждения распространяется на организации, отвечающие объективным, автоматически проверяемым признакам технической компании. Например: доля налоговых вычетов составляет 95 % и более от суммы исчисленного налога и при этом организация зарегистрирована менее 12 месяцев назад, либо не имеет работников по данным расчёта по страховым взносам, либо её руководитель одновременно возглавляет несколько организаций. Пороговые значения целесообразно устанавливать приказом ФНС России.
2. Процедура подтверждения. После поступления декларации такой организации руководитель в течение пяти рабочих дней подтверждает её личным действием: в личном кабинете налогоплательщика или на портале Госуслуг с прохождением биометрической идентификации в Единой биометрической системе (ЕБС) либо при личной явке в любой налоговый орган. Необходимая инфраструктура уже существует: с 2024 года ФНС России выдаёт руководителям организаций КЭП дистанционно с использованием ЕСИА и ЕБС [10].
3. Правовое последствие. Если подтверждение не получено в срок, декларация считается непредставленной. Для этого достаточно дополнить п. 4.1 ст. 80 НК РФ новым основанием: «декларация по налогу на добавленную стоимость, представленная организацией, отвечающей критериям, утверждённым федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не подтверждена руководителем организации в установленном порядке».

Эффект предлагаемой меры проявляется в трёх направлениях. Во-первых, ускоряется выявление разрыва. Если подтверждения нет, декларация технической компании не учитывается, и у покупателя «бумажного» НДС разрыв возникает автоматически — в ходе камеральной проверки его собственной декларации.

Во-вторых, формируется доказательство. Если номинальный руководитель подтверждает декларацию, факт его личного участия фиксируется биометрически или протоколом при явке. Типичная позиция «ничего не подписывал и деятельностью не руководил» становится неубедительной, а у следствия появляется персонифицированное доказательство для квалификации действий по ст. 173.1–173.3 УК РФ.

В-третьих, возрастает стоимость схемы: организатору придётся ежеквартально обеспечивать личное участие каждого из номинальных директоров, число которых в рассмотренном деле исчислялось тысячами, что для площадки с доходом 2–3 % от суммы вычета [7] существенно меняет экономику схемы.

Возможны и возражения. Нагрузка на добросовестный бизнес ограничена. Требование касается лишь организаций с почти нулевой налоговой нагрузкой при дополнительных признаках риска, а подтверждение занимает несколько минут раз в квартал. Поскольку сдача биометрии в ЕБС добровольна, равноценной альтернативой остаётся личная явка в налоговый орган. Исключить «покупку» подтверждения у номинала нельзя, однако тогда он из пассивного «подставного лица» становится осознанным участником, лично подтверждающим подложную отчётность, что резко повышает его уголовно-правовые риски.

Заключение

«Бумажный» НДС сохраняется, несмотря на низкий налоговый разрыв и введение ст. 173.3 УК РФ, поскольку схема воспроизводит формально безупречный документооборот, а правовые инструменты проверки подписанта срабатывают с опозданием.

Предлагаемое обязательное подтверждение декларации по НДС руководителем организации из группы высокого риска не требует новой инфраструктуры, затрагивает узкий круг налогоплательщиков и позволяет одновременно ускорить выявление разрывов, сформировать доказательственную базу и повысить издержки организаторов «бумажного» НДС.

Литература:

1. Consumption Tax Trends 2024: VAT/GST and Excise, Core Design Features and Trends / OECD. –Paris: OECD Publishing, 2024. — URL: https://www.oecd.org/en/publications/consumption-tax-trends-2024_dcd4dd36-en/full-report (датаобращения: 29.09.2026).
2. Минфин: дефицит федерального бюджета по итогам 2025 года составил 2,6 % ВВП // ПРАЙМ: [сайт]. — 2026. — 19 января. — URL: https://1prime.ru/20260119/minfin-866670836.html (дата обращения: 07.10.2026).
3. Заключение Счётной палаты Российской Федерации от 12 октября 2024 г. № ЗСП-138/24 на проект федерального закона № 727320–8 «О федеральном бюджете на 2025 год и на плановый период 2026 и 2027 годов»: утв. Коллегией Счётной палаты Российской Федерации, протокол от 10 октября 2024 г. № 70К (1754). –Текст: электронный // ГАРАНТ. — URL: https://base.garant.ru/411626485/ (дата обращения: 30.09.2026).
4. Глава ФНС Егоров отчитался Совфеду о результатах налоговых изменений // Коммерсантъ. — 2026. — 29 апреля. — URL: https://www.kommersant.ru/doc/8632862 (дата обращения: 07.10.2026).
5. Мосолкина, Д. Даниил Егоров: «Важна взаимность» / Д. Мосолкина, А. Бойко, И. Казьмина // Ведомости. — 2025. — 24 ноября. — URL: https://www.vedomosti.ru/economics/characters/2025/11/24/1157355-daniil-egorov-vazhna-vzaimnost (дата обращения: 07.10.2026).
6. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 № 63-ФЗ: ст. 173.3 (введена Федеральным законом от 23.11.2024 № 406-ФЗ) // СПС «КонсультантПлюс» (дата обращения: 07.10.2026).
7. Крупнейшую сеть «бумажного НДС» на 1,2 трлн рублей раскрыли в России // Профиль. — 2026. — 14 апреля. — URL: https://profile.ru/news/society/krupnejshuju-set-bumazhnogo-nds-na-1–2-trln-rublej-raskryli-v-rossii-1847339/ (дата обращения: 07.10.2026).
8. Кудряшов, Д. Статья 173.3 УК РФ: когда действительно грозит уголовная ответственность за «бумажный» НДС? / Д. Кудряшов // Клерк: [сайт]. — 2026. — 6 июля. — URL: https://www.klerk.ru/user/2614234/698639/ (дата обращения: 07.10.2026).
9. Сигаева, Е. Обнуление деклараций налоговой / Е. Сигаева // Налог-налог.ру: [сайт]. — 2026. — 19 июня. — URL: https://nalog-nalog.ru/otvetstvennost/nalogovaya_otvetstvennost/obnulenie-deklaracij-s-1-iyulya/ (дата обращения: 07.10.2026).
10. ФНС рассказала, как оформить электронную подпись по биометрии // Право.ру. — 2024. — 14 февраля. — URL: https://pravo.ru/news/251530/ (дата обращения: 07.10.2026).