Современная налоговая система Российской Федерации характеризуется динамичным развитием, обусловленным как экономическими факторами, так и процессами глобальной цифровой трансформации. В этих условиях особую значимость приобретает обеспечение баланса частных и публичных интересов, что напрямую связано с эффективностью механизмов разрешения конфликтов между налогоплательщиками и государством. Как отмечает в своем диссертационном исследовании Д. А. Карамышев, анализ складывающейся судебной практики не позволяет сделать вывод о положительной динамике рассмотрения налоговых споров, что актуализирует вопрос повышения качества правового регулирования в сфере досудебного урегулирования [1, с. 3].

Значительное повышение размера государственных пошлин, ориентирующее налогоплательщиков на досудебный порядок, а также внедрение новых цифровых инструментов, требуют переосмысления существующих административно-правовых механизмов. Целью настоящей статьи является выявление проблем правоприменения в сфере досудебного урегулирования налоговых споров и разработка предложений по совершенствованию законодательства на основе комплексного анализа, представленного в автореферате Д. А. Карамышева.

Центральным элементом рассматриваемого механизма является понятие налогового спора. В действующем законодательстве и доктрине финансового права отсутствует единый подход к его определению. Д. А. Карамышев предлагает авторскую дефиницию, согласно которой налоговый спор — это разногласие, возникающее по поводу соблюдения положений законодательства о налогах и сборах между властным субъектом (налоговым или таможенным органом) и подконтрольным субъектом (налогоплательщиком, плательщиком сборов, страховых взносов, налоговым агентом, лицом, привлекаемым к ответственности) [1, с. 8].

Важным теоретическим вкладом является выделение юридической конструкции налогового спора, которая включает четыре элемента: объект, субъекты, объективную и субъективную стороны. Такой подход позволяет более точно квалифицировать возникающие конфликты и определять оптимальные способы их разрешения. Кроме того, автор обосновывает выделение стадий налогового спора: предконфликтной, конфликтной и постконфликтной, что имеет важное значение для своевременного применения мер профилактики и урегулирования [1, с. 10].

Одной из ключевых проблем правоприменения является неоднозначная эффективность действующей двухэтапной системы досудебного обжалования. В настоящее время жалобы налогоплательщиков рассматриваются вышестоящим налоговым органом, который, по сути, проверяет решения нижестоящего органа, что не всегда обеспечивает должную объективность и беспристрастность. В связи с этим Д. А. Карамышев предлагает образовать службу налогового омбудсмена и включить его в круг участников налоговых правоотношений [1, с. 11]. Данная инициатива заслуживает поддержки, поскольку институт омбудсмена способен обеспечить независимый и квалифицированный контроль за соблюдением прав налогоплательщиков.

Представляется обоснованным предложение сохранить двухуровневую систему обжалования, но заменить органы, рассматривающие жалобы (апелляционные жалобы), на структуры, подведомственные налоговому омбудсмену. Для этого потребуется внесение изменений в раздел VII Налогового кодекса РФ, в частности в статьи 138, 139, 139.1, 139.3, 140. Организационная структура службы должна включать федерального налогового омбудсмена и его региональные представительства, что позволит формировать единую правоприменительную практику [1, с. 11].

Не менее важным аспектом является цифровизация налоговых правоотношений. Развитие электронных сервисов ФНС России, внедрение автоматизированных систем контроля и использование искусственного интеллекта требуют адекватного правового регулирования. В частности, Д. А. Карамышев указывает на необходимость гармонизации положений п. 4 ст. 31 НК РФ и ст. 6 Федерального закона от 6 апреля 2011 г. № 63-ФЗ «Об электронной подписи». Предлагается дополнить законодательство положением о том, что информация в электронной форме, подписанная электронной цифровой подписью (ЭЦП), является равнозначной собственноручной подписи, если иное не предусмотрено законом [1, с. 12]. Данная мера позволит устранить правовую неопределенность и повысить доверие участников налоговых правоотношений к электронным формам взаимодействия.

Также заслуживает внимания предложение автора о классификации налоговых споров по субъективному составу (простые и расширенные), по объективной стороне (в зависимости от юридического факта, породившего спор) и по субъективной стороне (экономические мотивы, соображения справедливости, злоупотребление правом) [1, с. 10–11]. Такая классификация имеет не только теоретическое, но и практическое значение, поскольку позволяет дифференцировать подходы к урегулированию различных категорий споров.

В контексте совершенствования законодательства также предлагается объединить главу 14 раздела V, а также разделы VI и VII НК РФ в единый раздел VI «Досудебное урегулирование налоговых споров» [1, с. 12]. Это позволит систематизировать нормативный материал и устранить внутренние противоречия, что особенно важно в условиях frequent изменений налогового законодательства.

Проведенный анализ позволяет сделать следующие выводы. Административно-правовой механизм досудебного урегулирования налоговых споров в Российской Федерации нуждается в комплексном реформировании. Существующая модель, основанная на рассмотрении жалоб вышестоящими налоговыми органами, не в полной мере обеспечивает объективность и эффективность разрешения конфликтов.

В качестве ключевых направлений совершенствования предлагается:

1. Внедрение института налогового омбудсмена с федеральным и региональным уровнями, что позволит повысить независимость и качество рассмотрения жалоб.

2. Гармонизация норм об электронной подписи и электронном документообороте для устранения правовой неопределенности в условиях цифровизации.

3. Систематизация и кодификация норм о досудебном урегулировании налоговых споров путем объединения соответствующих разделов НК РФ.

4. Дальнейшее развитие альтернативных способов урегулирования споров, включая медиацию и компромиссные соглашения.

Реализация указанных мер будет способствовать формированию более сбалансированной системы, учитывающей надлежащий баланс частных и публичных интересов, что в конечном итоге повысит эффективность налогового администрирования и укрепит законность в сфере налоговых правоотношений.

Литература:

1. Карамышев Д. А. Институт налоговых споров (финансово-правовое исследование): автореф. дис. … канд. юрид. наук. Саратов, 2025. 19 с.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 04.08. 2026 г.) // Собрание законодательства РФ. 1998. № 31. Ст. 3824.

3. Федеральный закон от 06.04.2011 № 63-ФЗ «Об электронной подписи» (ред. от 31.07.2025 г.) // Собрание законодательства РФ. 2011. № 15. Ст. 2036.

4. Орахелашвили Д. Б. Понятие налоговых споров и отдельные направления их разрешения в Российской Федерации: дис. … канд. юрид. наук. М., 2004. 180 с.

5. Шинкарюк Д. А. Досудебное урегулирование налоговых споров: финансово-правовое исследование: дис. … канд. юрид. наук. Саратов, 2008. 210 с.