Данная статья посвящена рассмотрению порядка трансформации статей баланса из РСБУ в МСФО. Рассмотрен порядок трансформации отдельных показателей бухгалтерской отчетности в части основных средств и нематериальных активов, выявлены основные проблемы.
Ключевые слова: нематериальные активы, основные средства, трансформация, раскрытие, финансовая отчетность.
This article is devoted to consideration of the transformation the balance sheet of the company in accordance with IFRS. The article considers the process of transformation of separate indicators of the accounting reporting in the part of the fixed assets and intangible assets, identified the main problems.
Keywords: intangible assets, fixed assets, transformation, disclosure, financial statements.
На данный момент времени в научной литературе есть большое количество статей посвященных разным вопросам реформирования бухгалтерского учета, однако данное направление все равно недостаточно разработано ввиду отсутствия единой структуры. В отдельных научных работах и методических указаниях, которые посвящены трансформации финансовой отчетности, присутствуют предложения по корректированию разных финансовых показателей и статей отчетности.
Анализируемая современная научная литература по данному вопросу эпизодична, не отличаются систематичностью, в них не приводятся обоснованные и мотивированные комментарии, предлагаемых корректировок показателей и причин, обосновывающие их необходимость. В практике эта проблема так же мало проработана. Актуальной задачей выступает разработка методологической системы трансформации российского бухгалтерского учета. В представленной статье анализируются и приводятся методологические рекомендации по производству трансформации учета основных средств и нематериальных активов в соответствии с МСФО. [2]
При трансформации учета показателей основных средств в соответствии с требованиями МСФО необходимо определение остатков по этой статье, подлежащих корректировке и переклассификации. На первом этапе работы необходимо изучить перечень остатков по счетам учета основных средств: 08 «Вложения во внеоборотные активы», 07 «Оборудование к установке», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 02 «Амортизация основных средств», счета 01 «Основные средства». Помимо этого, в состав капитальных вложений для задачи составления отчетности по МСФО должны быть отнесены авансы, выданные для закупки внеоборотных активов. В случае, если авансы выданы в иностранной валюте, то их конвертация для целей отчетности по РСБУ (российским стандартам бухгалтерского учета) должна быть при трансформации сторнироваться, поскольку они признаются долгосрочными активами и стоимость которых не переоценивается в итоге изменения курсов валют. [3]
Согласно РСБУ основные средства могут подвергаться переоценке по показателям, итоги которой должны отражаться в учете на счете 83 «Добавочный капитал» и счете 01. Для старых основных средств изменение оценки может являться как добровольной, так и обязательной. Итоги данной переоценки необходимо проанализировать в рамках обоснованности и отражения их в учете. Они не признаются, как правило, при трансформации и относят их на расходы (статья нераспределенная прибыль). Это происходит по двум причинам: во-первых, к трансформации привлекаются, как правило, профессиональные оценщики, которые рассчитывают справедливую стоимость объекта основных средств на момент перехода на МСФО; во вторых переоценку основных средств производят российские предприятия нерегулярно, и балансовые остатки, не отражают их реальной стоимости в отчетном периоде. Соответствующие корректировки по списанию непризнанных результатов переоценки и стоимости непроизводственных активов заносятся в трансформационных таблицах.
Ряд крупных объектов основных средств не могут использоваться без надлежащих сертификатов и регистрации. В данном случае нужно выяснить, обладает ли компания всей необходимой документацией для эксплуатации данных основных средств и присутствует ли риск для деятельности компании, связанного с сертификацией и регистрацией оборудования. К примеру, железнодорожные цистерны из депо не могут выйти без разрешения на курсирование, поэтому не могут перевозить грузы; оборудование биллинговых систем, на основании информации которого выставляются счета абонентам в сфере ЖКХ, не может использоваться без сертификата, иначе доход, полученный с использованием такого оборудования, не может быть признан законным. Примеров таких проблем довольно много, и в каждой крупной компании сталкиваются с подобной проблемой в своей профессиональной деятельности.
«Нематериальные активы» могут являться существенной частью баланса предприятия, в сфере разработки инженерных и других технологий, а также групп организаций, приобретающих другие компании. Правильно оценить и идентифицировать нематериальные активы, которые должны включаться в баланс предприятия или группы, — это порой сложная методологическая задача.
Согласно рекомендациям в МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы», под нематериальными активами понимаются немонетарный, идентифицируемый актив, который не имеет физической формы и контролируемый предприятием. В качестве примера нематериальных активов можно привести авторское право, лицензию, торговую марку, патент и др. [1]
Трансформация нематериальных активов, отраженная в российском учете, должна начинаться с анализа остатков по счетам в российском учете, попавших в этот раздел баланса. Исходя из Инструкции по применению и Плана счетов, нематериальные активы учитываются на счете 04 «Нематериальные активы», амортизация нематериальных активов отражается на счете 05 «Амортизация нематериальных активов». Подход к нематериальным активам в МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» и ПБУ14 «Учет нематериальных активов» имеет ряд различий, необходимо оценить обоснованность составления российского счета 04 и его соответствие рекомендациям МСФО. Для анализа показателей нужно получить разбивку счета, к примеру, оборотно-сальдовую ведомость по объектам данной статьи. Все существенные статьи должны быть подробно изучены в целях определения необходимых действий при трансформации.
На счет нематериальных активов зачастую относят торговые марки в соответствии с РСБУ, причем относят не их рыночную стоимость, а издержки компании на их регистрацию, которые ничего общего не имеют с реальной стоимостью торговой марки. Торговая марка в любом случае является внутренне созданным нематериальным активом и признанию согласно МСФО (IAS) 38 не подлежит. [4]
Российское законодательство в рамках учета нематериальных активов подвергалось ряду изменений. В результате можно столкнуться с ситуацией, когда 04 счет не содержит всех нематериальных активов, которые предприятие использует. Часто нематериальный актив учитывается на счете 97 «Расходы будущих периодов». К примеру, на счете 97 компания обычно отражает сертификаты, лицензии, квоты, программное обеспечение и другие подобные активы. Это связано также с отличием ПБУ 14 от стандартов МСФО (IAS) 38 в плане того, что согласно стандартам РФ, к нематериальным активам можно отнести только те активы, на которые компания обладает исключительными правами. Если говорить о программном обеспечении, то это должен быть разработчик, который запатентовал его и является единственным правообладателем учитываемой программы. Только обладая исключительными правами, предприятие РФ смогло бы отнести на счет 04 программное обеспечение. Международный стандарт такого условия не ставит. Здесь базовым условием является контроль, который утверждает право на получение экономических выгод от актива в будущем, а также возможность запретить доступ других к данным выгодам. В данном случае речь идет о конкретном активе, а не всех активах, как прописано в рекомендациях ПБУ 14.
Из описанного необходимо сделать вывод, что остатки по нематериальным активам могут выражаться в следующих вариантах проводок: активы, которые находятся по РСБУ в составе расходов будущих периодов, изменяются в классификации при трансформации в нематериальные активы, сальдо при этом на счете 97 является свернутым, т. е. сальдо уменьшается постепенно в определенном периоде без применения контрсчета для амортизации; активы, которые отражены на счете 04 по РСБУ и не удовлетворяют критериям нематериального актива по стандартам МСФО (IAS) 38, должны списаться на расходы того периода, когда их приобрели. При трансформации показателей нужно это учитывать и делать сложную проводку, где российский счет 97 кредитуется на величину сальдо на отчетный период, а счет нематериальных активов дебетуется на исходную величину актива, отражавшегося в учете РСБУ в расходах будущих периодов, счет амортизации нематериальных активов в то же время кредитуется на величину оборота по кредиту счета 97 по этой строке с момента исходного признания до отчетной даты. [2]
Требования, которые предъявляются МСФО (IAS) 38 к раскрытию данных о нематериальных активах в отчетности, похожи на требования в отношении основных средств, но прописаны более подробно. Для каждой группы активов должен определяться срок полезного использования (ограниченный или неопределенный), нормы и методы амортизации, статья отчета о прибылях и убытках, в которую включают расходы на амортизацию, сверка балансовой стоимости и накопленной амортизации и убытков от обесценения по группам нематериальных активов. Необходимо раскрывать данные об ограничении прав на нематериальные активы, включая договорные обязательства по покупке нематериальных активов, заложенные активы, о затратах на НИОКР, признанных в отчете о прибылях и убытках в отчетном периоде. Сроки полезного использования, методы амортизации и ликвидационные стоимости раскрываются в соответствии с рекомендациями МСФО (IAS) 8. Если есть отдельные существенные нематериальные активы, то нужно раскрывать их оставшийся срок полезного использования и балансовую стоимость.
Литература:
- МСФО. Точка зрения КПМГ. Практическое руководство по Международным стандартам финансовой отчетности (комплект из 2 книг). — М.: Альпина Паблишер, 2016. — 357 c.
- Медведев, М. Ю. IAS 1 «Представление финансовой отчетности». МСФО. Переводы на человеческий / М. Ю. Медведев. — М.: ДМК Пресс, 2016. — 482 с.
- Новые МСФО по консолидации и оценке справедливой стоимости. — М.: Альпина Паблишер, 2016. — 408 c.
- Шуклов, Л. В. Постановка международного учета МСФО. Алгоритм действий / Л. В. Шуклов. — М.: Либроком, 2016. — 304 c.
