В статье рассматривается сущность дебиторской и кредиторской задолженности экономических субъектов в рыночной экономике на основании обязательственного подхода.
Ключевые слова: обязательства, дебиторская и кредиторская задолженность, бухгалтерский учет
Характеристика кредиторской и дебиторской задолженностей (как объектов финансового анализа и управленческого учета) — это, прежде всего, определение функциональных признаков содержания и раскрытие их сущности. Федеральным законом «О бухгалтерском учете» № 402ФЗ в качестве объекта бухучета установлены обязательства, включающие в себя дебиторскую и кредиторскую задолженности. Согласно п.1 ст. 307 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) обязательства трактуются следующим образом: «В силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т. п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности» [2]. Основные источники появления обязательств — это закон, договор и деликт. Таким образом, из заключенного договора поставки вытекают как обязательства поставщика, так и обязательства покупателя.
Обязательства поставщика перед покупателем касаются передачи товара в определенном объеме и в оговоренные сроки. Товар также должен быть надлежащего качества. Обязательства покупателя, в свою очередь, заключаются в том, чтобы оплатить предоставленный товар по цене, которая закреплена в договоре и сделать это в определенный срок. Обязательства, вытекающие из действующих норм налогового законодательства, связаны с необходимостью уплаты налогов с данной сделки. Следовательно, источником подобных обязательств оказывается закон. Обязательства, исходящие из деликта, касаются имущественного ущерба предприятию его же работником. В подобных случаях именно деликт (имущественный вред) является источником возникновения обязательств перед организацией. С экономической точки зрения обязательства показывают будущие потоки средств, которые обусловлены кредитами, полученными и предоставленными хозяйственными субъектами.
Изучив понятие кредита, понятно, что он выдается на временное пользование с обязательными условиями возвратности и, зачастую, с доплатой определенного процента. Принцип временности денег является основой оценивания обязательств хозяйствующих субъектов при экономическом подходе. Чем больше срок с момента появления обязательства до даты его погашения, тем больше обязательство обесценивается и, следовательно, тем меньше его экономическая оценка. Тут работает правило, по которому «рубль сегодня — это всегда больше, чем рубль завтра» [1]. Дебиторы и кредиторы являются сторонами обязательственных отношений. По современному экономическому словарю Райзберга «дебитор» — это «физическое или юридическое лицо, экономический субъект, имеющий денежную или имущественную задолженность» [6]. А «кредитором», в свою очередь, является займодатель, веритель. Кредитором называют лицо, предоставившее другой стороне сделки, взаймы что- либо (деньги, товар, имущество). Исходя из вышесказанного, «кредитор» — это лицо, перед которым имеется задолженность у данной организации, а «дебитор» — физическое или юридическое лицо, обязанное выплатить организации установленную сумму за услуги, деньги, взятые в долг или товары.
Следовательно, дебиторская задолженность — это количество долгов, которые юридические и физические лица, являющиеся их должниками, должны вернуть предприятию. Появившаяся дебиторская задолженность — это, по своей сути, процесс иммобилизации собственных оборотных средств из хозяйственного оборота, сопровождающийся сопутствующими потерями в доходах организации. Появление задолженности исходит из имеющейся практики договорных взаимоотношений между контрагентами, которые предполагают временный разрыв между моментом перехода права собственности на товары (работы, услуги) и их оплатой. В юридическом плане, дебиторская задолженность — это имущественные права, которые представляют собой один из объектов гражданских прав.
Опираясь на статью 128 ГК РФ «к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага» [2]. Следовательно, право на получение дебиторской задолженности — это имущественное право, а конкретно дебиторская задолженность — это часть имущества организации.
Основные факторы, влияющие на величину дебиторской задолженности [3]: 1) условия расчетов с покупателями и заказчиками; 2) объем продажи продукции на условиях последующей оплаты в общем объеме продаж; 3) качество оценки эффективности управления дебиторской задолженностью и последовательность в использовании ее результатов; 4) политика взыскания дебиторской задолженности; 5) платежная дисциплина организаций покупателей и их общее экономическое состояние. Вместе с этими факторами необходимо отметить, что на структуру и размер задолженности влияют и многие иные факторы, разделяющиеся на внешние и внутренние [3, с. 107].
Факторы, влияющие на дебиторскую задолженность. Назначение дебиторской задолженности, с экономической точки зрения, проявляется в функциях, которые она выполняет. Это: перераспределительная функция; формирование денежных потоков; регулирование денежных потоков; формирование денежных доходов, отложенных во времени.
Формирование денежных доходов отражает специфику дебиторской задолженности и определяется как неполученная часть выручки. Основное ее назначение — это аккумулирование денежных средств, которые не поступили от реализации продукции, выполнения работ, оказания услуг. Суть перераспределительной функции состоит в том, чтобы перераспределить стоимость во временное пользование, которое обусловлено возникающими финансовыми обязательствами одних хозяйствующих субъектов перед другими в процессе их хоздеятельности. Инвестиционная функция заключается в том, что дебиторская задолженность — это своего рода инвестиции, поскольку она авансируется задолго до получения выручки от реализации для получения коммерческого эффекта.
Функция «формирования денежных потоков» обусловлена основным функциональным признаком дебиторской задолженности: как элемент оборотного капитала она является составной частью непрерывного процесса хозяйственной деятельности, который оказывает прямое влияние на формирование чистого денежного потока. Такая функция дебиторской задолженности, как «регулирование денежных потоков», предопределяется условиями хозяйственных договоров по поводу форм, способов и сроков расчетов, а также способов обеспечения исполнения обязательств. Тем самым, дебиторская задолженность, принимая форму отложенного во времени положительного денежного потока, участвует не только в формировании, но и в регулировании денежного оборота, обусловленного движением денежных средств в результате совершения хозяйственных операций. Функциональный подход к рассмотрению сущности дебиторской задолженности позволяет рассматривать ее в трех основных аспектах: во-первых, как средство погашения кредиторской задолженности, во-вторых, как часть продукции, проданной покупателям, но еще не оплаченной, и, в-третьих, как один из элементов оборотных активов, финансируемых за счет собственных либо заемных средств. Дебиторская задолженность, как элемент оборотных активов, оказывает значительное влияние на финансовое состояние экономического субъекта. Большой объем дебиторской задолженности в активах предприятия вызывает дополнительную потребность в финансовых ресурсах для пополнения оборотного капитала, увеличивает затраты по привлечению дополнительных финансовых ресурсов, снижает капитализацию как собственного, так и заемного капитала, доходность функционирования предприятия, рост кредиторской задолженности и возникновение финансовых рисков. И в целях организации бухгалтерского учета, и в целях проведения анализа важна классификация дебиторской задолженности. Так, в зависимости от сроков погашения, дебиторская задолженность подразделяется на: краткосрочную (погашение которой ожидается в течение года после отчетной даты); долгосрочную (погашение которой ожидается не ранее чем через год после отчетной даты). С точки зрения отражения в бухгалтерском балансе, в соответствии с требованиями ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» в составе дебиторской задолженности выделяют следующие группы: покупатели и заказчики, векселя к получению, задолженность дочерних и зависимых обществ, задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал, авансы выданные, прочие дебиторы. По степени обеспечения следует различать долговые обязательства, обеспеченные или необеспеченные залогом, поручительством, банковской гарантией и другими способами, предусмотренными законом или договором. Данная группировка необходима для анализа дебиторской задолженности с точки зрения риска ее непогашения.
Показателями оценки риска могут быть финансовое состояние поручителя или гаранта, стоимость и ликвидность предоставленного залога. Подводя итог выше сказанному, можно сказать, что дебиторская задолженность — это экономическая категория, представляющая собой конкретны вид хозяйственных отношений, которые возникают из финансовых обязательств одних хозяйствующих субъектов и приобретающих форму авансированного в оборотные средства капитала у других. Кредиторская задолженность является долговыми обязательствами любого предприятия в полной мере. Она образуется из денежных средств, временно привлеченных предприятием, и подлежащих возврату юридическим или физическим лицам. Согласно п. 2 ст. 132 ГК РФ кредиторская задолженность, как правовая категория, — это особая часть имущества предприятия, которая является предметом обязательственных правоотношений между предприятием и его кредиторами. Отсюда следует, что кредиторская задолженность имеет двойную природу: как объект обязательственных отношений — это долги предприятия перед кредиторами, т. е. лицами, обладающие правом на истребование или взыскание с предприятия указанной части имущества; как часть имущества она принадлежит предприятию на правах владения.
Кредиторская задолженность — это пассивы организации, равно как и часть краткосрочных обязательств. Важно отметить, что в РФ для целей бухучета в кредиторскую задолженность зачастую включают краткосрочные долговые обязательства. Займы и кредиты отделены от кредиторской задолженности и рассматриваются как краткосрочные и долгосрочные обязательства. Наряду с этим в финансовом анализе в кредиторскую задолженность включают также непогашенные суммы полученных кредитов и займов, имеющих срок погашения более 1 года после отчетной даты. Если оценивают финансовое состояние предприятия, его платежеспособность, рассчитывают величину чистых активов и других финансовых показателей, то в составе задолженности кредиторов и дебиторов учитываются все виды кредитных и заемных обязательств. Следовательно, можно составить такое определение кредиторской задолженности: кредиторская задолженность — это экономическая категория, представляющая собой обязательство предприятия перед кредиторами, которое возникает в процессе хозяйственной деятельности предприятия и исполнение которого приводит к оттоку денежных средств и их эквивалентов. Выясняя суть кредиторской и дебиторской задолженностей, нужно заострить внимание на их оценке.
Денежные долговые обязательства предприятия отражаются в учете по договорной стоимости, рыночной, текущей, экспертной и правовой оценках. Договорная стоимость долго равняется его величине на момент появления обязательства согласно условиям договора. Текущей оценкой долговых обязательств является дисконтированная величина или текущая стоимость будущего платежа. Данный метод позволяет посмотреть, насколько за период существования дебиторской задолженности обесценится сумма, положенная к получению. Рыночная стоимость долго учитывает влияние многих факторов, но, прежде всего, возможность его реального взыскания. Объективнее всего она формируется во время продажи или уступки права требования долговых обязательств.
Экспертной оценкой задолженности занимаются аудиторы при оценке организации в качестве хозяйственного комплекса или во время получения специального аудиторского задания, которое связано с банкротством организации, а также для аналитических целей. Суд же в свою очередь дает правовую оценку обязательств. Она в большой степени зависит от документального подтверждения суммы долга и его степени доказательности. нужно отметить трудности оценки кредиторской и дебиторской задолженности. Это объясняется там, что размер задолженности не всегда может быть точно определен. В том случае, если товар отгружен на условиях коммерческого кредита с отсрочкой платежа на несколько месяцев и требованием ежемесячной оплаты процентов от невыплаченной суммы долга, то размер процентов будет ежемесячно меняться, завися от скорости погашения долга. Таким образом, сумма оплаты при отгрузке будет неизвестна.
В нормальных экономических условиях кредиторская и дебиторская задолженности — нужное явление, которое способствует развитию организации и улучшению финансового состояния организации. Но постоянное наращивание объема кредиторской и дебиторской задолженностей и их некорректное отражение в учете будут иметь негативное влияние. Следовательно, дебиторская и кредиторская задолженности делятся на задолженность, которая вызвана нормальным процессом хозяйственной деятельности, и задолженность, которая связана с нарушением платежной дисциплины и экономических законов. Первая состоит из авансов, которые были выданы поставщикам на условиях договора (энергия, услуги по закупке материалов, услуги связи), неотоваренной части платежей, задолженности подотчетных лиц в рамках сроков. Вторая же включает в себя долги по недостачам, хищениям, растратам, претензии, присужденные арбитражем или признанные ответчиком, и вызванные качеством или количеством товаров (или услуг) установленному ассортименту. Нормальная кредиторская задолженность включает в себя: задолженность, возникшую в связи с опережением поступления материальных ценностей по сравнению со сроком их оплаты и др; задолженность рабочим и служащим по оплате труда, задолженность государству по налогам; задолженность поставщикам в пределах установленных сроков оплаты счетов.
Также к образованию нормальной кредиторской задолженности приводит и нарушение финансовой дисциплины и установленного порядка расчетов. Ненормальными считаются просроченные задолженности. Просроченная дебиторская, как правило, бывает сомнительной и безнадежной. Согласно пункта 1 статьи 266 Налогового кодекса РФ: «сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией» [5]. После истечения срока исковой давности сомнительная задолженность становится безнадежной (той, которая нереальна к взысканию). Согласно пункту 2 статьи 266 НК РФ: «Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации» [5].
Следовательно, дебиторская и кредиторская задолженности — это части активов предприятия. Дебиторская задолженность воплощает будущую экономическую выгоду, которая обеспечивает способность напрямую либо косвенно создавать приток денежных средств. Кредиторская задолженность является одним из заемных источников покрытия оборотных активов. Использование привлеченных средств в своем обороте дает организации экономические преимущества.
Литература:
- Богомолов А. М. Управление дебиторской и кредиторской задолженностью как элемент системы внутреннего контроля в организации // Современный бухучет. 2004. № 5. С. 46–51
- Гражданский кодекс РФ. Ч. 1. от 12.12.1994 г. № 51-ФЗ (ред. от 03.12.2012) // Собрание законодательства РФ. 2004. № 32. Ст. 3301.
- Климова Н. В. Аналитические исследования в управлении дебиторской и кредиторской задолженностью организации // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. 2011. № 5. С. 3–9.
- Короткова М. В. Оптимизация управления кредиторской задолженностью на предприятиях промышленности //Вестник ОГУ. 2009. № 5. С. 104–109.
- Налоговый кодекс РФ. Ч. 2. от 05.98.2000 г. № 117-ФЗ (ред. от 03.12.2012) // Собрание законодательства РФ. 2000. № 32. Ст. 3340.
- Райзберг Б. А., Лозовский Л. Ш., Стародубцева Е. Б. Современный экономический словарь. 5-е изд., перераб. и доп. М., 2006. С. 43.
