В статье рассмотрены основные вопросы, касающиеся трактовки совместной деятельности в аспекте МСФО (IFRS) 11 «Совместное предпринимательство».
Ключевые слова: совместная деятельность, предпринимательство, контроль, учет, операции.
В последние годы наибольшую распространенность получила совместная деятельность сельскохозяйственных предприятий по производству продукции, выполнению работ. Правовые нормы совместной деятельности закреплены в Гражданском кодексе РФ, учетное отражение регламентировано Положением по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» (ПБУ 20/03), МСФО (IFRS) 11 «Совместное предпринимательство».
Рассмотрим подробнее нормы международного стандарта финансовой отчетности. МСФО (IFRS) 11 «Совместное предпринимательство» закрепил принципы подготовки и представления финансовой отчетности организаций, участвующих в предпринимательской деятельности над которой осуществляется совместный контроль. Уже из названия стандарта ясно, что нормы стандарта распространяются на организации - стороны соглашения о совместном предпринимательстве. В свою очередь, совместное предпринимательство – это предпринимательская деятельность, контролируемая совместно двумя или более сторонами. Основным признаком совместного предпринимательства является наличие договорного соглашения как основы осуществления контроля.
Исходя из сложившейся практики, совместное предпринимательство не всегда имеет документально оформленное соглашение. Как правило, чаще присутствуют договоры на оказание услуг, выполнение работ, предоставление активов. Совместные предприятия, осуществляющие совместное предпринимательство, формируют соглашения или отражают некоторые его аспекты в уставах или внутренних положениях отдельной структуры. Соглашение предусматривает условия, в соответствии с которыми стороны участвуют в предпринимательской деятельности, и регулирует следующие его вопросы: цель, виды и период; порядок назначения членов органов управления и принятия решений, взносы в капитал и др. Именно процесс принятия решений, отраженный в соглашении, устанавливает совместный контроль над деятельностью.
Как и в предыдущей редакции стандарта финансовой отчетности [2], совместная деятельность осуществляется либо в форме соглашений по совместным операциям, либо в форме совместных предприятий. Такая градация поставлена в зависимости от прав и обязанностей сторон совместного предпринимательства.
Так, например, совместные операции – это совместное предпринимательство, предполагающее наличие у сторон, обладающих совместным контролем над деятельностью, прав на активы и ответственности по обязательствам, связанным с деятельностью. По определению, данным стандартом [1], эти стороны - участники совместных операций. B случае, если совместное предпринимательство не организовано в виде отдельной структуры, оно представляет собой совместные операции. В таких случаях соглашение устанавливает права сторон на активы и ответственность сторон по обязательствам, связанным с деятельностью, а также права сторон на выручку и обязательства по соответствующим расходам. Соглашение зачастую описывает характер действий, которые являются предметом деятельности, а также то, каким образом стороны намереваются предпринимать такие действия сообща.
Например, стороны совместного предпринимательства по производству сельскохозяйственной продукции и ее переработке пришли к соглашению, при котором каждая из сторон отвечает за определенный технологический этап, использует свои активы и несет свои обязательства. В данном случае соглашение может содержать информацию о порядке разделения между сторонами полученной выручки и понесенных расходов.
Совместное предприятие - совместное предпринимательство, которое предполагает наличие у сторон, обладающих совместным контролем над деятельностью, прав на чистые активы деятельности. В данном случае стороны являются участниками совместного предприятия.
В основе соотнесения совместного предпринимательства к его определенному виду положено суждение. Так каждая сторона – организация обязана определить вид совместного предпринимательства, участником которого она является. Для этого ей необходима критическая оценка своих прав и обязанностей, возникающих в связи с такой деятельностью. Анализ проводится с учетом структуры и организационно-правовой формы деятельности, условий, согласованных между сторонами в рамках соглашения, и, в случае необходимости, других фактов и обстоятельств.
Различные совместные операции и совместные предприятия по различным видам деятельности могут сосуществовать в рамках одного и того же рамочного соглашения.
Совместный контроль - предусмотренное договором разделение контроля над деятельностью, которое имеет место только тогда, когда принятие решений в отношении значимой деятельности требует единогласного согласия сторон, разделяющих контроль.
В качестве примера рассмотрим следующую ситуацию. Сельскохозяйственные организации учреждают деятельность по производству сельскохозяйственной продукции (зерна) и ее переработке: организации «Колос» принадлежит 50 процентов прав голоса в деятельности, организации «Росток» - 30 процентов, и организации «Заря» - 20 процентов. Соглашение между указанными организациями предусматривает, что необходимо, по меньшей мере, 75 процентов голосов для принятия решений касательно значимой деятельности. Несмотря на то, что организация «Колос» может отторгнуть любое решение, она не обладает контролем над деятельностью, поскольку нуждается в согласии организации «Росток». В рассматриваемом случае организации «Колос» и «Росток» обладают совместным контролем над предпринимательской деятельностью, так как решения по значимой деятельности невозможно принять без их согласия.
Каждая организация, являющаяся стороной соглашения, обязана определить наличие коллективного контроля над совместным предпринимательством. Коллективный контроль имеет место, если все стороны совместного предпринимательства в процессе управления ею действуют сообща, а решения о значимой деятельности принимаются посредством единогласного согласия сторон.
Согласно стандарту [1], деятельность может быть совместным предпринимательством, если не все стороны обладают совместным контролем над такой деятельностью. Имеют место быть стороны, обладающие совместным контролем над совместным предпринимательством, и стороны, участвующие в совместном предпринимательстве и не обладающие совместным контролем.
В отношении своей доли участия в совместных операциях участник совместных операций признает: свои активы, обязательства, выручку, расходы, включая свою долю в совместных активах, обязательствах, выручке от продажи продукции, произведенной в результате совместных операций, совместно понесенных расходах. Сторона, являющаяся участником совместных операций, но не имеющая совместного контроля, должна также отразить свою долю участия в деятельности, если такая сторона имеет права на активы и несет ответственность по обязательствам, связанным с совместными операциями.
Участник совместного предприятия должен признать свою долю участия в совместном предприятии как инвестицию и учитывать такую инвестицию в учете с использованием метода долевого участия в соответствии с МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия», если организация не освобождена от требования применять метод долевого участия. [1]
Обобщая вышеизложенное, можно отметить, что внедрение МСФО в практику деятельности сельскохозяйственных российских предприятий до сих пор является проблематичным. Это связано, в первую очередь, в разночтениях российских стандартах учета и международных, а также со спецификой затрат на их внедрение – переквалификацию кадров, стоимость консультационных услуг, установку нового программного обеспечения.
Литература:
- Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 11 «Совместное предпринимательство» [Электронный ресурс]: [утв. приказом Минфина РФ от 28.12.2015 г.]. – Режим доступа: http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n =193679.
- Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 11 «Совместная деятельность» [Электронный ресурс]: [утв. приказом Минфина РФ от 18.07.2012 г. № 106н; в ред. поправок, утв. Приказами Минфина России от 31.10.2012 № 143н, от 30.10.2014 № 127н]. – Режим доступа: http://www.consultant.ru.
- Лазарева, Т.Г., Власова Н.И. Внутренний экономический контроль организаций, осуществляющих совместную деятельность // Бухгалтерский учет, анализ, аудит и налогообложение: проблемы и перспективы: сборник статей IV Всероссийской научно-практической конференции / МНИЦ ПГСХА. – Пенза: РИО ПГСХА, 2016. – 164 с.
