В статье рассматриваются различия в учете доходов и расходов для целей бухгалтерского и налогового учета. Раскрывается суть ПБУ 9/99, ПБУ 10/99 и ст.265 НК РФ. Рассматривается управленческий учет относительно оптовой торговли.
Ключевые слова: расходы организации, доходы организации, бухгалтерский учет, налоговый учет, управленческий учет.
Доходы и расходы являются ключевыми показателями на каждом предприятии, поэтому правильность их определения для целей бухгалтерского и налогового учета является одной из основных задач, стоящих для управленцев предприятия. На основании правильно рассчитанных доходов и расходов для целей бухгалтерского учета предприятие располагает экономической информацией о полных затратах предприятия и доходах, состоящих из двух элементов: доходах от обычных и прочих видах деятельности, то есть полной себестоимости и доходах, или полной прибыли за отчетный период.
Для получения этих основных экономических показателей существуют правила расчета, регламентированные в ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» и отраслевых инструкциях или рекомендациях по планированию, учету затрат и калькулированию себестоимости продукции и формированию финансового результата. Эти инструкции существуют отдельно по отраслям промышленности, строительства и торговле, так как в каждой из них имеются свои особенности. Согласно этим документам, все фактические затраты производственного характера и подтвержденные первичными документами включаются в себестоимость, то есть расход предприятия в том отчетном периоде, в котором они имели место быть, и в полном объеме, как по лимитируемым затратам, так и по нелимитируемым. Эти доходы и расходы определяются в рамках бухгалтерского финансового учета.
С вступлением в действие налогового кодекса РФ с 1 января 2002 года появился налоговый учет, основной целью которого является расчет, на основании тех же первичных документов, налогооблагаемой базы в налоговых регистрах для осуществления контроля за правильностью их расчета. Регламентирующим документом для налогового учета является Налоговый кодекс, который рассматривает порядок формирования расходов, то есть себестоимости продукции для целей налогового учета по другим правилам, а именно с разнесением этих расходов по разным отчетным периодам. Кроме того, для целей бухгалтерского и налогового учетов существуют разные методы начисления амортизации, что естественно приводит к разным величинам расходов по этим видам учета.
Методологию отдельных составляющих бухгалтерского учета определяет один из важнейших принципов, который называется принципом увязки доходов и расходов (соответствия). Согласно данного принципа в бухгалтерском учете, под расходами следует понимать уменьшение экономической выгоды вследствие определенных обязательств и/или выбытия активов. Несмотря на это, расходы должны признаваться независимо от намерений получения выручки, операционных доходов и других их видов денежной, натуральной или любой другой формы осуществления расходов.
Согласно НК РФ получение доходов является основанием для признания расходов. Признанными могут быть только такие расходы, которые обоснованы и подтверждены соответствующим документом. Обоснованными затратами считаются затраты, которые оправданы в экономическом смысле и оцениваются в денежном выражении [2].
В особенностях формирования данных относительного текущего налога на прибыль также проявляется принцип соответствия. В налоговом учете прибыль выводится как разность между признанными, с учетом принципа осмотрительности, доходами и осуществленными для целей их получения признанными затратами, в соответствии с правилами главы 25 НК РФ. Формирование прибыли в бухгалтерском учете осуществляется на основании с такими же принципами, но в соответствии с правилами ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» [3,4]. В налоговом учете более жестко проявляется принцип соответствия, так как одновременно законодателем усложнено правило признания затрат, так как они должны быть экономически оправданы. Если в соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходы могут быть признаны, то относительно фискальных органов они могут не признаться, что сложно оспорить налогоплательщику, так как критериев для обоснования экономически оправданных затрат в налоговом законодательстве не приведено.
В бухгалтерском учете прибыль образуется из двух элементов, при ее образовании расходы принимаются в полном объеме произведенных затрат, подтвержденных первичными документами. В налоговом учете при формировании прибыли принимаются в расчет не все расходы, подтвержденные первичными документами, а именно лимитируемые расходы принимаются только в размере установленного лимита. Убытки в бухгалтерском учете признают в том периоде, в котором они образовались, а в налоговом — с учетом ограничений и принципа пропорционального включения расходов. То есть в налоговом учете полностью не работает принцип соответствия.
Основные методологические аспекты учета хозяйственных и финансовых операций хозяйствующих субъектов определяются в учетной политике. Однако данные методологические аспекты в главе 25 НК Российской Федерации раскрыты не полностью.
Экономическое сообщество долгое время разрабатывало методологию бухгалтерского учета, как научное обобщение принципов построения его методов. У этой методологии имеется своя история, национальные особенности и положительный опыт. Отражает перспективы развития методологии российской системы бухгалтерского учета ФЗ № 402 «О бухгалтерском учете», «Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу», что утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 01.07.2004 г. № 180.
В 25 главе НК Российской Федерации сущность налогового учета определяется как «система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, которые группируются согласно с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом» [2].
Отсюда следует, что система налогового учета является параллельной системе учета бухгалтерского. Многие экономисты разделили учет, который по своей сути является единым. Они разработали отдельный налоговый план счетов несмотря на то, что в законе указано, что ведение регистров налогового учета должно осуществляться «без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета».
Налогоплательщики обязаны при отображении хозяйственных операций по учету доходов и расходов учитывать одновременно правила, которые предусмотрены ПБУ, а также гл. 25 НК РФ. Усугубляется данная проблема и тем, что далеко не все налогоплательщики располагают финансами, чтобы расширить штат административно-управленческого аппарата, привлекая специалистов, которые бы вели налоговый учет, которых дополнительно нужно было бы обучать на курсах и семинарах.
После того, как вышел ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 г. № 114, была подтверждена деятельность данной концепции.
Налогоплательщики, согласно данному нормативному акту, обязаны вести учет постоянных и временных разниц между данными о доходах и расходах, которые по-разному признаются для целей бухгалтерского или налогового учета, и отражать на счетах бухгалтерского учета налоговые обязательства и активы, которые формируются на их основе.
В качестве резюме можно сделать вывод, что бухгалтерский учет представляет собой единую систему информации, состоящую из двух обособленных видов учета: финансового и налогового. Они направлены на получение необходимой учетно-аналитической информации для управленцев предприятия для принятия ими своевременных и оптимальных управленческих решений.
Внутренним учетом, который обеспечивает оперативное управление затратами, является управленческий учет, в котором можно найти элементы финансового учета:
1) в них рассматриваются одни и те же хозяйственные операции;
2) в управленческом учете формируется себестоимость, которая отражается в регистрах бухгалтерского учета;
3) в управленческом учете используются методы финансового учета.
4) 4.оперативная информация используется как для управленческого учета, так и бухгалтерского учета формирования [1].
Согласно М. А. Вахрушиной управленческий учет можно определить, как самостоятельное направление бухгалтерского учета организации, обеспечивающее информационную поддержку системы управления предпринимательской деятельностью [1].
Управленческий учет в торговле выполняет следующие задачи:
- на основе анализа рентабельности отдельных видов товаров осуществляется формирование ассортимента приобретаемых товаров;
- себестоимость приобретаемого товара является основание формирования продажной цены по нему;
- на основании данных управленческого учета определяется точки безубыточности для отдельных товаров [5];
В оптовой торговле основу управленческого учета составляют такие показатели, как выручка от продаж, издержки обращения и прибыль.
Такие показатели, как рентабельность, валовой доход и прибыль непосредственно связаны с товарооборотом оптового предприятия. Объем оптового товарооборота определяется по счету 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка». Можно выделить две формы оптового товарооборота: складской и транзитный. Транзитная форма является более выгодной формой оптового товарооборота, так как она ускоряет процесс товарообращения, уменьшает расходы на погрузочно-разгрузочные процессы, прием и отпуск товаров.
Основной целью любого предприятия является оптимизация затрат. Согласно К. Марксу, торговля — это уже устоявшаяся система человеческих отношений, в которой все товары должны приравниваться при совершении обмена. Поэтому общим для всех товаров вообще является труд сам по себе, а не труд в какой-либо определенной области производства [7].
Издержки обращения — это расходы организации на процессы реализации, которые состоят из чистых и дополнительных затрат. Под чистыми затратами понимают торговые расходы, а под дополнительными — затраты на хранение, транспортировку и упаковку товара.
Существует два вида издержек обращения — это постоянные издержки и переменные издержки. В основе этого деления лежит зависимость издержек от объемов производства. Постоянными издержками считаются расходы, объем которых не зависим от изменений в величине оптового оборота: расходы на оплату аренды помещения, заработная плата работников, амортизация, ремонт основных средств и другое. Переменными же издержками считаются расходы, объем которых полностью зависит от величины оптового оборота. К ним можно отнести расходы, связанные с доставкой товара, оплатой сдельного труда, потерями, товарными операциями.
На основании изложенного выше, можно сделать вывод, что под бухгалтерским и налоговым учетом следует понимать составляющие общей системы бухгалтерского учета. В стоимостном выражении они создают учетно-аналитическую информацию для оптимального и оперативного управления доходами и расходами оптового предприятия.
Литература:
- Вахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет: учебник. — 9-е изд. — М.: Омега-Л, 2011. — 570 с.
- Налоговый кодекс Российской Федерации
- ПБУ 9/99 «Доходы организации»:// http://base.garant.ru/12115839/
- ПБУ 10/99 «Расходы организации»:// http://base.garant.ru/12115838
- Рогуленко Т. М., Михайлова Е. М. ОСОБЕННОСТИ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В ТОРГОВЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ. (Вестник профессиональных бухгалтеров). — 2015. — № 5:// https://www.ipbr.org/vestnik/editions/2015/5/rogulenko-mikhailova/
- Маркс К. Капитал [Электронный ресурс]. — Режим доступа: https://libking.ru/books/sci-/sci-politics/156557-karl-marks-kapital.html.
