В статье рассматриваются конституционные основы налогового права зарубежных стран. Делается вывод о том, что доля налоговой составляющей в конституционных положениях зарубежных стран разная. В период экономических кризисов существенно возрастает роль конституционно-правовых институтов. Трансформация положений Основного закона страны дает возможность создать законодательство, обеспечивающее баланс частных и публичных интересов в налоговой сфере.
Ключевые слова: налоговое право, Конституция, Основной закон страны, взимание налогов, государственный суверенитет.
И зарубежная, и отечественная юридическая доктрины рассматривают Конституцию государства как высшую форму установления и придания юридической силы правовым положениям. Конституционные положения составляют основу правового регулирования всех без исключения общественных отношений [1]. По мнению известного немецкого правоведа Р. Меллингхоффа взимание налогов является исключительным правом государства, затрагивающим интересы всех граждан. Защитить налогоплательщика от чрезмерного и несправедливого налогообложения может только конституционное право [2].
На конституционном уровне во многих странах закрепляется положение о налогах и иных обязательных платежах как источниках государственного бюджета. Так, например, статья 56 Конституции Республики Беларусь закрепляет обязанность граждан Республики Беларусь участвовать в покрытии государственных расходов путем уплаты государственных налогов, пошлин и иных платежей. Установленные законом налоги, другие обязательные платежи в соответствии со статьей 133 Основного закона страны формируют доходы бюджета [3].
Хочется обратить внимание на формулировки отдельных конституционных положений. Заслуживает внимания трактовка конституционно-правовой обязанности уплачивать налоги не только меры должного поведения каждого, но и как долга. Такой подход содержится, например, в статье 35 Конституции Республики Казахстан, статье 127 Конституции Литовской Республики, статье 37 Конституции Княжества Монако.
Конституции ряда стран содержат отдельные разделы (главы), регулирующие вопросы налогообложения. Глава шестая Конституции Греции 1975 года называется «Налогообложение и управление финансами». Она содержит ряд положений, имеющих принципиальное значение для регулирования налоговых отношений. Статья 78 Основного закона Греческой республики:
- закрепляет и расшифровывает понятие законно установленного налога как платежа, взимаемого на основании закона, определяющего субъектов налогообложения, доходы, вид собственности, расходы и финансовые операции, к которым относится данный фискальный платеж;
- запрещает Парламенту страны передавать законодательные полномочия по определению объектов налогообложения, налогового коэффициента, налоговых льгот другим органам;
- устанавливает правила действия налоговых законов во времени (законы, вводящие налоги, не могут иметь обратную силу; налоговые законы подлежат обязательному опубликованию).
Хочется обратить внимание на положения Конституции Испании 1978 года. Статья 31 Основного закона страны закрепляет обязанность каждого участвовать в покрытии общегосударственных расходов в соответствии со своими экономическими возможностями посредством налоговой системы, построенной на принципах справедливости, равенства и прогрессивности налогообложения. Конституционно закреплен запрет на использование в правовом регулировании экономических отношений такого механизма воздействия, как конфискация. Введение общественных налогов особого характера или налогов, переходящих по наследству, возможно только на основании специально принятых законов.
Базовые принципы налогообложения содержатся и в Конституции Итальянской Республики 1947 года. Она предусматривает обязанность каждого принимать участие в покрытии государственных расходов соразмерно своей налоговой платежеспособности. Прогрессивность признается базовым принципом налоговой системы страны. Согласно статье 75 Конституции Италии законы о налогах не могут выноситься на референдум. Так же как и Российской Федерации, Правительство должно ежегодно представлять в Парламент закон об исполнении бюджетов. Конституционно определено, что данным нормативным правовым актом не могут вводиться новые налоги.
Отдельная глава, регулирующая государственные финансы, имеется и в Конституции Республики Кипр. В отличие от Конституций многих странах, она предусматривает зачисление доходов Республики на единый государственный счет — «Счет постоянной кассы в Республики», доходов Общин на единый счет — «Счет постоянной кассы Общинного собрания». Основанием для списания денежных средств с государственного счета признается исключительно платежный ордер, подписанный министром финансов. Основной закон Кипра не только закрепляет принцип законно установленного налога, но и уделяет большое внимание взиманию местных налогов и сборов. На конституционном уровне определено, что уплата муниципальных налогов, налогов на недвижимое имущество, иных сборов может возлагаться только на то лицо, которое принадлежит к соответствующей Общине. Исключение составляют рыночные сборы; сборы со зрелищ; сборы за услуги, выходящие за рамки обычно оказываемых муниципалитетом услуг.
Пристального внимания исследователей заслуживает Конституция Княжества Лихтенштейн, глава третьей которой определяет обязанности государства. На государство возлагается задача постоянно повышать финансовое положение путем открытия новых источников доходов. Государство обязано обеспечить справедливое налогообложение, освобождая от уплаты фискальных платежей лиц, получающих минимальные доходы, необходимые для существования, и устанавливая прогрессивные ставки в отношении крупных имуществ и доходов.
В соответствии с Основным законом Федеративной Республики Германии 1949 года законодательство связано конституционным строем, исполнительная власть и правосудие — законом и правом. Особенностью Конституции ФРГ, на наш взгляд, является четкое признание приоритета федерального права над правом земель, что весьма важно для обеспечения единства федеративного государства. Земли обязаны исполнять федеральные законы, как «свои собственные». Полномочия земель устанавливаются путем использования остаточного метода. Глава X посвящена правовому регулированию финансов. Субъекты немецкой федерации имеют право самостоятельно вводить местные налоги и сборы. Федеральные законы о налогах, которые зачисляются полностью или частично в бюджеты различных уровней, требуют одобрения Бундесрата.
Заслуживает внимания Конституция Бельгии 1994 года. В 1993 году Бельгия стала федеративным государством, состоящим из сообществ и регионов. Часть V Конституции Бельгии посвящена финансам. Статья 170 определяет правовую форму налогов в пользу государства, сообщества, региона. Налог в пользу государства устанавливается законом, налог в пользу сообщества или региона — декретом. Конституционными нормами четко закреплено, что установление налогов относится к исключительной компетенции представительных органов власти (решение совета провинции, совета коммуны).
Статья 171 Конституции Бельгии предусматривает ежегодный пересмотр налогов в пользу государства, сообщества и региона. Законы, регламентирующие взимание налогов, действуют только в течение года.
Согласно статье 172 не допускается введение никаких привилегий в сфере налогообложения. К привилегиям не относятся льготы. Налоговые исключения или послабления, так же как и в Российской Федерации, могут устанавливаться только по решению представительных органов власти (форма — закон).
В соответствии со статьей 173 Конституции Бельгии государство, сообщества, регионы, федерации коммун или коммуны могут требовать от граждан только уплаты налогов.
Союзная Конституция Швейцарской Конфедерации 1999 года включает шесть частей. Статья 5 закрепляет такие принципы действия правового государства, как: верховенство права, являющегося основой и пределом осуществления государственной власти; деятельность государства в публичных интересах; добросовестность субъектов права; соблюдения норм международного права.
Вопросы налогообложения регулируются нормами, содержащимися в различных главах. Так, например, в разделе 5 «Публичные работы и транспорт» предусмотрено право Союза вводить сборы с тяжелого транспорта, рассчитываемого в зависимости от мощности или объема потребления. При этом на конституционном уровне обосновывается причина взимания данного платежа (тяжелый транспорт причиняет обществу большие расходы), а также четко определяется цели его использования (финансирование расходов по обслуживанию дорог). Статья 86 Конституции Швейцарии закрепляет право Союза взимать налог на потребление горючего и надбавку к нему. При этом подробно устанавливаются основные направления расходования собираемых сумм.
Отдельная глава Основного закона Швейцарской Конфедерации посвящена регулированию финансового устройства. На конституционном уровне:
- закрепляются принципы налогообложения;
- определяются ставки ряда налогов, в частности, прямых налогов с чистого дохода физических и юридических лиц, капитала и резервов юридических лиц; ставки налога на добавленную стоимость (специально оговорено, что сумма налога 5 процентов направляются на покрытие расходов, нацеленных на облегчение налогового бремени налогоплательщиков, имеющих низкие доходы);
- устанавливается перечень объектов обложения акцизами (табак и табачные изделия; спиртные напитки; пиво; автомобили; нефть и т. д.); а также долю кантонов от налогообложения спиртных напитков.
Как показывает проведенный анализ, доля налоговой составляющей в конституционных положениях зарубежных стран разная. В конституциях одних стран содержатся общие положения налогообложения, в конституциях других стран акцент делается на вопросы налогового федерализма, в конституциях третьих стран имеются правовые предписания, определяющие отдельные элементы состава наиболее распространенных фискальных платежей, что обусловлено сложившимися правовыми традициями, особенностями национальных правовых систем.
Практически все конституции зарубежных стран закрепляют важнейший принцип налогообложения — принцип установления налогов и сборов исключительно законом. Юридическая обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы отнесена к числу важнейших конституционно-правовых обязанностей.
Наука и практика убедительно доказали цикличность развития экономики. Периодически жизнь любого государства потрясают экономические кризисы большей или меньшей интенсивности. Именно в такие тяжелые времена существенно возрастает роль конституционно-правовых институтов. Трансформация конституционных положений позволяет повысить степень их влияния на правотворческую и правоприменительную деятельность органов государственной власти и местного самоуправления. Создание налогового законодательства, обеспечивающего разумный баланс интересов в налоговой сфере, становится важнейшей задачей законодателя [4].
Зарубежный опыт правового обеспечения налоговых отношений убедительно доказывает необходимость учета экономической составляющей при разработке и реализации государственной налоговой политики. Неправильное понимание экономических закономерностей и потребностей, игнорирование стимулирующего воздействия налогового законодательства препятствует экономическому и социальному росту общества, обеспечению достойного уровня жизни граждан [5].
Литература:
1. Мирошник С. В., Немыкина О. Е. Конституционно-правовые основы регулирования финансовых отношений: сравнительно-правовой анализ// Пробелы в российском законодательстве. 2014. № 3.
2. Меллингхофф Р. Конституционные аспекты налогового права Германии// Налоговед. 2006. № 8.
3. Тексты Конституций ряда зарубежных стран приводятся по «Конституции государств Европы: в 3 т./ Под общей редакцией и со вступительной статьей директора Института законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве Российской Федерации Л. А. Окунькова. — М.: Издательство НОРМА, 2001.
4. См.: Мирошник С. В. Повышение эффективности налогового законодательства: проблемы и способы их разрешения// Северо-Кавказский юридический вестник. 2012. № 1; Мирошник С. В. Право в современном понимании// Северо-Кавказский юридический вестник. 2014. № 2.
5. См.: Мирошник С. В. Правовой стимул: понятие, структура// Бизнес в законе. 2013. № 5; Мирошник С. В. К вопросу о субъектах финансового права// Бизнес в законе. 2012. № 2.
