Понятие «собственный капитал» в российских и международных стандартах финансовой отчетности



В статье рассматриваются определения экономической категории «собственный капитал», его отражение в финансовой отчетности по международным стандартам финансовой отчетности. Приводятся способы совершенствования раскрытия информации о собственном капитале по МСФО.

Ключевые слова: собственный капитал, МСФО, стандарты, финансовая отчетность, бухгалтерский баланс, чистая прибыль, резервный капитал.

Собственный капитал является одной из сложных экономических категорий. До сих пор ученым и экономистам не удалось найти единственное и общепризнанное определение понятия «собственный капитал». Вместе с этим и неоднозначны трактовка сущности, систематизация и выбор показателей, характеризующих собственный капитал.

В то же время собственный капитал является одним из важных объектов бухгалтерского учета и отражает взаимосвязь с ее собственниками. Информация о собственном капитале, его изменениях играет ключевую роль в этой взаимосвязи, а также в привлечении новых инвесторов и акционеров. Однако отсутствие единых, конкретных стандартов, регулируемых собственный капитал, может привести к неточности информации о показателях, составляющих собственный капитал, тем самым повлияв отрицательно не только на финансовый учет организации, но и на управленческий учет.

В международных стандартах бухгалтерской отчетности содержится следующее определение: «Собственный капитал — это остаточный интерес в активах предприятия после вычета обязательств. Иными словами, капитал представляет собой вложения собственников и накопленную прибыль организации. В настоящее время в бухгалтерской отчетности собственный капитал разбит на несколько составляющих: уставный капитал, добавочный, резервный, нераспределенная прибыль и резервы показываемые отдельно. Такие классификации могут быть значимы для пользователей финансовых отчетов при принятии решений, так как они являются показателями правовых или других ограничений способности организации распределять или иначе использовать собственный капитал» [1, с. 98].

Величину собственности, находящейся в процессе хозяйственной деятельности, и имущественных прав характеризует показатель совокупных активов (total assets). В традиционном бухгалтерском балансе величина совокупных активов совпадает с величиной совокупных пассивов. Однако собственнику недостаточно располагать информацией о совокупных активах и пассивах. Он оценивает величину собственности, остающейся в его распоряжении после погашения всех обязательств. Она может быть охарактеризована показателями: чистые активы и чистые пассивы. Величина чистых активов рассчитывается следующим образом: активы за минусом обязательств или сумма внеоборотных активов и оборотных активов минус обязательства. В такой интерпретации величина чистых активов равна чистым пассивам, которые в свою очередь равны собственному капиталу [2, с. 17].

По мнению Р. Бенке, Р. Холта: «Доля владельца называется собственным капиталом или чистой стоимостью фирмы. Собственный капитал равен общей сумме активов минус общая сумма всех обязательств» [3, с. 64]. Этой же точки зрения придерживаются В. Ф. Палий, В. В. Палий: «Собственный капитал — стоимость активов хозяйственного общества, принадлежащая его акционерам или участникам» [4, с. 43].

Более точную характеристику собственному капиталу дает профессор И. А. Бланк. Он пишет, что «собственный капитал характеризует общую стоимость средств предприятия, принадлежащих ему на правах собственности и используемых им для формирования определенной части его активов» [5, с. 110].

3. Рахман, А. Шеремет считают, что «собственный капитал — требование собственников на все активы организации. Он равен сумме активов за вычетом суммы обязательств. Активы предприятия остаются как за счет кредиторов, так и за счет собственников. Обязательства — это требования кредиторов, тогда как собственный капитал — виды собственников на активы. Поскольку требования кредиторов имеют преимущество перед требованиями собственников, последние требования относятся к остаточному капиталу» [6, с. 73].

Основные подходы к пониманию собственного капитала представлены в таблице 1.

Таблица 1

Основные подходы к пониманию «собственного капитала» как учетной категории

Подходы	Определение «собственный капитал»	Ученые
Бухгалтерский (учетный) подход	Собственный капитал = Актив — Обязательства (чистые активы)	Й. Бетге, И. А. Белобжецкий, М. Ф. Ван Бреда, Е. М. Евстафьева, О. В. Ефимова, Е. И. Костюкова, Е. А. Кыштымова, М. И. Кутер, Н. А. Лытнева, Дж. Рис, И. В. Сергеев, Э. С. Хендриксен, Р. Холт, И. Ф. Шер С. Ф. и др.
Экономический подход	Стоимостно-ориентированный подход: собственный капитал рассматривается через показатели стоимости. Ресурсный подход: Собственный капитал = Актив	Л. Т. Гиляровская, Б. П. Кудряшов, Р. Г. Маниловский, В. А. Ситникова, Д. Хан, Х. Хунгенберг и др.
Юридический подход	Собственный капитал = совокупность прав собственников на получение дохода	Д. Р. Гайсина, В. Д. Новодворский, А. С. Филиппова, В. В. Марин и др.

Как видно из таблицы 1, понятие «капитал» можно трактовать с позиций трех основополагающих подходов, таких как бухгалтерский (учетный), экономический и юридический, раскрывающих сущность «собственного капитала» как объекта учета и контроля.

Проанализировав мнения зарубежных и отечественных ученых о категории «собственный капитал», можно дать следующее определение: собственный капитал — это доля собственников в активах компании, остающаяся после вычитания всех обязательств и необходимая для покрытия убытков, осуществления уставной деятельности, создания новых видов имущества.

Данное определение позволяет рассмотреть собственный капитал как равноправный объект учета, имеющий свою структуру, вследствие чего возможно оценить каждый из его элементов. Поэтому для каждого элемента собственного капитала определены операции, которые формируют эти элементы, и, следовательно, условия признания и оценки этих элементов.

А в финансовой отчетности величина собственного капитала формируется как совокупный результат величин всех его элементов.

Однако ни в РПБУ, ни в МФСО нет специального единого стандарта, посвященного собственному капиталу. Положения, описанные в ПБУ 4/99 и МФСО 1, затрагивают состав и форму отчетности, а не формирование в учете информации о собственном капитале и его элементах.

Международные стандарты, затрагивающие вопросы учета собственного капитала, для наглядности приведены в таблице 2.

Таблица 2

МСФО, регламентирующие порядок признания и отражения в отчетности информации о собственном капитале

МСФО	Информация о собственном капитале
МСФО 1 «Представление финансовой отчетности»	Информация о капитале, подлежащая обязательному раскрытию в финансовой отчетности
МСФО 8 «Учетная политика, изменения в учетных оценках и ошибках»	Влияние изменений учетной политики, трансформированных корректировок и существенных ошибок на величину элемента капитала
МСФО 12 «Налог на прибыль» МСФО 16 «Основные средства» МСФО 38 «Нематериальные активы» МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»	Порядок отражения в составе капитала изменения стоимости отдельных видов активов и возникающих в связи с этим отложенных долгов
МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов»	Отражение в составе капитала курсовых разниц
МСФО 27 «Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность»	Порядок определения доли меньшинства (неконтролируемой доли участия)
МСФО 32 «Финансовые инструменты: представление информации»	Распределение финансовых инструментов между собственным капиталом и обязательствами

Собственный капитал в финансовой отчетности, составленной по МСФО, отражается в бухгалтерском балансе и в отчете об изменениях капитала.

Выделение элементов капитала организации в отчетности определяется интересами пользователей бухгалтерской информации. В Принципах подготовки и составления финансовой отчетности МСФО отмечается, что в балансе капитал может разбиваться на подгруппы [7, с. 2]. Например, в отчетности акционерного общества могут быть выделены следующие статьи: средства, внесенные акционерами; нераспределенная прибыль; резервы, образованные за счет нераспределенной прибыли; резервы переоценки; курсовые разницы по вкладам в уставный капитал и т. п. Это дает возможность пользователю финансовой отчетности определить ограничения на распределение или использование организацией собственного капитала [4, с. 31].

Резервы, образованные за счет прибыли организации, в качестве элемента капитала, Принципы МСФО трактуют как демонстрацию в отчетности определенного ограничения на использование заработанной организацией прибыли. Это подчеркивает трактовку капитала как весьма важную для оценки пользователями картины финансового положения организации.

Как отмечается в принципах МСФО, создание резервов за счет прибыли может предусматриваться учредительными документами организации или законодательством, чтобы защитить организацию и ее кредиторов от последствий возможных убытков. При этом создание резервов представляет собой использование нераспределенной прибыли, а не расход [8].

Расчетная величина собственного капитала акционерных обществ практически никогда не совпадает с рыночной стоимостью акций или с суммой, которая может быть выручена либо от продажи ее активов и погашения обязательств, либо от продажи всей организации в целом.

В настоящее время в МСФО существует две концепции капитала, лежащие в основе методологии учета. Принципы МСФО позволяют организациям выбрать в качестве учетной методологии одну из двух концепций капитала:

— поддержание финансового капитала;

— поддержание физического (или экономического) капитала.

Согласно концепции поддержания финансового капитала прибыль считается заработанной, только если имеет место прирост чистых активов за отчетный период без учета всех выплат собственникам организации и их вкладов в организацию в течение отчетного периода. Именно в соответствии с данной концепцией капитал трактуется как доля собственников в активах организации, а прибыль — как прирост фактической покупательной способности инвестированного собственниками капитала. В соответствии с концепцией поддержания физического капитала прибыль считается заработанной, только если за отчетный период имеет место прирост физической способности организации (ресурсов, фондов, обеспечивающих эту способность) без учета всех выплат собственникам организации и их вкладов в организацию в течение отчетного периода. Капиталом организации выступает совокупность всех ее активов как носителей будущей экономической выгоды [4, с. 33].

Отсюда следует, что прибыль можно рассматривать, как увеличение капитала компании на конец отчетного периода с учетом сохранения размера первоначального капитала организации. Прибыль показывает оценку роста реального благосостояния организации, которая позволяет судить о получении собственниками доходов от ее деятельности [7, с. 3].

В соответствии с МСФО организация имеет право принять решение переоценивать какой-либо класс основных средств по справедливой стоимости при условии, что справедливую стоимость можно с надежностью определить. Если организация делает такой выбор, закрепив его в своей учетной политике, то переоценка должна проводиться регулярно, чтобы балансовая стоимость актива по состоянию на отчетную дату существенно не отличалась от его справедливой стоимости. Справедливая стоимость основного средства — это его рыночная стоимость. При определении рыночной стоимости затраты, связанные с выбытием актива, не вычитаются.

Согласно МСФО справедливая стоимость — сумма, на которую актив может быть обменен между хорошо осведомленными, независимыми сторонами, желающими совершить такую операцию [7, с. 5].

Изложенная выше информация поможет усовершенствовать отражение в бухгалтерском учете и финансовой отчетности капитала и резервов с использованием основных подходов МСФО, позволит улучшить качество предоставляемой информации о состоянии и движении собственного капитала организации, формировать необходимые резервы и, как следствие, улучшить объективность анализа финансового положения.

Литература:

1. Дымова, И. А. Международные стандарты бухгалтерского учета. / И. А. Дымова. — Москва: Главбух, 2000. — 156 c.
2. Буяло, И. В. Учет собственного капитала и его отражение в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций: специальность 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика»: диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук / Буяло Ирина Викторовна; Ставропольский государственный университет. — Ставрополь, 2003. — 205 c.
3. Бенхе, Р. Полный цикл финансового учета: практическое пособие / Р. Бенхе, Р. Холт. — Москва: АО «ВРЖТОРИ, 1993. — 119 c.
4. Палий, В. Ф. Международные стандарты финансовой отчетности / В. Ф. Палий. — Москва: ИНФРА-М, 2003. — 512 c.
5. Бланк, И. А. Управление формированием капитала / И. А. Бланк. — Киев: «Ника-Центр», 2000. — 507 c. — Текст: непосредственный.
6. Рахман, 3. Бухгалтерский учет в рыночной экономике / 3. Рахман, А. Шеремет. — Москва: ИНФРА-М, 1996. — 272 c.
7. Демина, И. Д. Совершенствование отражения в бухгалтерской отчетности организации капитала и резервов в соответствии с МСФО / И. Д. Демина. — Текст: электронный // Киберленинка: [сайт]. — URL: https://cyberleninka.ru/article/n/sovershenstvovanie-otrazheniya-v-buhgalterskoy-otchetnosti-organizatsii-kapitala-i-rezervov-v-sootvetstvii-s-msfo/viewer (дата обращения: 09.01.2022).
8. Лысюк, Е. Ю. Резервный капитал в трактовке МСФО / Е. Ю. Лысюк, И. Г. Тхаркахова. // Стратегические направления развития науки, образования, технологий. — Белгород: ОсОО «Агентство перспективных научных исследований», 2017. — С. 86–89.