Методические подходы к внутреннему контролю товарных операций



В статье рассмотрены теоретические подходы к определению внутреннего контроля, а также методические подходы его построения в коммерческих организациях, осуществляющих торговую деятельность, на примере товарных операций.

Ключевые слова: внутренний контроль, элементы внутреннего контроля, контроль товарных операций.

Контроль (от франц. controle — проверка) — составная часть управления экономическими объектами и процессами, заключающаяся в наблюдении за объектом с целью проверки соответствия наблюдаемого состояния объекта желаемому и необходимому состоянию, предусмотренному законами, положениями, инструкциями, другими нормативными актами, а также программами, планами, договорами, проектами, соглашениями.

В соответствии со ст. 19 Федерального закона от 06.12.2011 № 402–ФЗ «О бухгалтерском учете» экономический субъект обязан организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни. Таким образом, с 1 января 2013г. внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни осуществляется обязательно [1]. Внутренний контроль — процесс, направленный на получение достаточной уверенности в том, что экономический субъект обеспечивает эффективность и результативность своей деятельности, достоверность и своевременность бухгалтерской (финансовой) отчетности, соблюдение применяемого законодательства. Контроль способствует достижению целей деятельности организации, но не гарантирует их достижение.

Изучая публикации за последние годы, можно сделать вывод о том, что у российских ученых нет единого мнения в определении таких понятий, как «внутренний контроль», «система внутреннего контроля», а многие вопросы теории и практики внутреннего контроля недостаточно исследованы и остаются дискуссионными.

По мнению Л. В. Сотниковой, внутренний контроль представляет собой систему мер, организованных руководством предприятия и осуществляемых на предприятии с целью наиболее эффективного выполнения всеми работниками своих обязанностей при совершении хозяйственных операций. Внутренний контроль определяет законность этих операций и их экономическую целесообразность для предприятия [2, с. 135].

Аналогичной точки зрения придерживаются В. М. Радионова и В. И. Шлейников, считая, что «внутренний контроль — это независимая от внешнего влияния деятельность хозяйствующего субъекта или органа управления по проверке и оценке своей работы, проводимая им в собственных интересах» [3, с. 25].

Отечественным исследователем в данной области В. В. Бурцевым приводится следующее обобщающее определение понятия: «Внутренний контроль организации — это осуществление субъектами организации, наделенными соответствующими полномочиями (субъекты внутреннего контроля), либо в автоматическом режиме, заданном указанными субъектами и под их управлением, следующих действий:

а) определения фактического состояния или действия управляемого звена системы управления организацией (объекта контроля);

б) сравнения фактических данных с требуемыми, т. е. с базой для сравнения, принятой в организации, заданной извне либо основанной на рациональности;

в) оценки отклонений, превышающих предельно допустимый уровень, и степени их влияния на аспекты функционирования организации;

г) выявления причин данных отклонений» [4, с. 15].

Под системой внутреннего контроля обычно понимают совокупность способов управления, организационных мероприятий, методов и процедур, принятых и осуществляемых собственниками, менеджерами различных звеньев с целью обеспечения эффективности и соответствия законодательству совершаемых фактов хозяйственной жизни.

Внутренний контроль необходим для сохранности активов; выявления, исправления и предотвращения искажений информации на уровне бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом и в стадии ее формирования с целью обеспечения достоверности ее показателей и снижения риска искажения информации.

На наш взгляд, данное определение наиболее точно отражает сущность понятия системы внутреннего контроля, так как в нем связанны субъекты системы внутреннего контроля и ее задачи. Что касается элементов системы внутреннего контроля, то у отечественных и зарубежных ученых пока еще нет единообразного подхода к их определению.

Для обоснования необходимых элементов системы контроля необходимо определить цель и функции данной системы в организациях торговли. Целью создания системы внутреннего контроля в торговых организациях является упорядочение и результативное ведение хозяйственно-финансовой деятельности, обеспечение сохранности товарно-материальных ценностей, выявление, исправление и предотвращение ошибок и искажений информации, а также своевременная подготовка бухгалтерской (финансовой) отчетности. Исходя из этого, система внутреннего контроля должна выполнять самостоятельную функцию управления организацией, то есть не поглощать другие функции управления, такие как, планирование, учет, анализ, принятие управленческих решений и не обслуживать их как вспомогательная функция. Она должна взаимодействовать с ними и активно влиять на эффективность их реализации.

По мнению Медведевой О. В., внутренний контроль в торговой организации — это совокупность методик и процедур нефинансовых критериев оценки стратегического учета, принятых и внедренных ее руководством в качестве средств для обеспечения упорядоченного и эффективного товародвижения [5].

Как и другие управленческие функции, внутренний контроль должен быть организован таким образом, чтобы обеспечивать эффективность как производственно-финансовой, так и самой управленческой деятельности.

Одним из основных документов, содержащих рекомендации по организации и осуществлению внутреннего контроля является Информация Минфина России от 25.12.2013г. № ПЗ-11/2013 «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учёта и составления бухгалтерской (финансовой) отчётности» (далее ПЗ-11/2013). В ПЗ-11/2013 определены основные элементы внутреннего контроля (контрольная среда, оценка рисков, процедуры внутреннего контроля, информация и коммуникация, оценка внутреннего контроля) [6].

По нашему мнению, в каждом из элементов внутреннего контроля должно быть учтено наличие специфических характеристик объектов, подлежащих внутреннему контролю на уровне экономического субъекта, в том числе товарных операций.

Для эффективного внутреннего контроля товарных операций необходимо четкое определение субъектов и объектов внутреннего контроля.

Субъектами внутреннего контроля выступают органы, различные службы, подразделения и отделы, в т. ч. специально созданные для внутреннего контроля, а также главный бухгалтер или иное должностное лицо, экономического субъекта на которое возлагается ведение бухгалтерского учета, внутренний аудитор и другой персонал.

Объектами внутреннего контроля, например, такого субъекта, как главный бухгалтер, в силу его компетенций, будут выступать факты хозяйственной жизни, имевшие место в отчетном периоде, относящиеся к этому периоду и отраженные в бухгалтерском учете, а также имущество, права и обязательства, активы, доходы, расходы, источники финансирования деятельности и иные объекты [7, с. 41].

Сложные взаимосвязи между объектами и субъектами, субъектами и объектами, субъектами и субъектами внутреннего контроля могут быть определены только на уровне конкретного экономического субъекта с учетом индивидуальных особенностей деятельности перечисленных выше.

В цитируемом ПЗ-11/2013 не содержится указаний о конкретных объектах и субъектах внутреннего контроля, что создает возможность определить их для каждого конкретного предприятия при разработке системы внутреннего контроля.

Внутренний контроль как система может существовать в различных формах. Для крупных торговых организаций это может быть служба внутреннего аудита или бухгалтерская служба, обеспечивающая наблюдение и контроль состояния и использования ресурсов, достижения намеченных результатов деятельности. Однако, не зависимо от формы организации внутреннего контроля, если речь идет о товарах, должно быть налажено взаимодействие с менеджерами отделов закупки и продаж. Следует учитывать, что ни бухгалтер, ни внутренний аудитор не обладают необходимыми полномочиями, позволяющими им принимать решения по закупке, продаже или списанию товаров.

В сферу внутреннего экономического контроля товаров будет входить их стоимостная оценка, а в сферу внутреннего технологического контроля будет входить своевременное выявление величины неликвидных товаров, их ритмичное поступление и продажа.

Организационно-методические подходы внутреннего контроля должны быть разработаны в отношении не только всей совокупности контролируемых объектов экономического субъекта, но и каждого объекта в отдельности. Товары, как объекты внутреннего контроля, оказывают влияние на сущностное содержание каждого из элементов системы внутреннего контроля. В тех случаях, когда товары действительно являются объектом внутреннего контроля экономического субъекта, эта специфика должна найти отражение в содержании элементов внутреннего контроля, что представлено в таблице 1.

Таблица 1

Основные элементы внутреннего контроля товаров

Контрольная среда	Оценка рисков	Процедуры внутреннего контроля	Информация и коммуникация	Оценка внутреннего контроля
Локальные нормативные акты: – «Положение по внутреннему контролю»; – «Положение о службе внутреннего аудита»; – «Положение (регламент) по оценке и учёту товаров»; – и др.	Возможные искажения учётных и отчётных данных: – не отражение в учете поступления товаров; – включение товарных потерь в прочие расходы. Ожидаемые риски: – завышение себестоимости товаров; – искажение остатков товаров на складе; – искажение оценки остатков товаров; – нарушение в расчёте налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС, и как следствие штрафы и пени.	Фактический контроль: – проверка соблюдения установленных норм и нормативов; – контроль соблюдения порядка приемки товаров по количеству и качеству; – проведение сплошных и выборочных инвентаризаций; – и др. Документальный контроль: – полное и своевременное документирование движения товаров; – арифметическая, логическая, формальная проверка документов; – и др.	– распределение контрольных функций и установление прямых и обратных связей между менеджерами и работниками бухгалтерской службы и службы внутреннего аудита; – закрепление и раскрытие в должностных инструкциях соответствующих категорий работников непосредственных обязанностей по осуществлению контрольных мероприятий; – и др.	– мониторинг элементов внутреннего контроля; – регулярный анализ результатов; – пересмотр и уточнение существующих норм и нормативов; – принятие управленческих решений по результатам контроля и т. п.

Для осуществления внутреннего контроля товарных операций важное значение имеют источники информации, которые используются при управлении ресурсами и процессами — операциями с товарно-материальными ценностями:

1) нормативно-правовая информация — Законы, положения, инструкции, письма по поводу регламентации ведения учета товаров;

2) регламентная информация на уровне торгового предприятия, например, приказ «Об учетной политике», должностные инструкции, договоры о материальной ответственности и т. п.;

3) фактографические материалы — первичные и сводные документы, регистры синтетического и аналитического учета по счетам бухгалтерского учета, акты ревизий, инвентаризаций; акты на списание товарно-материальных ценностей; внутренние отчеты и бухгалтерская (финансовая) отчетность.

В то же время внутренний контроль предопределяет необходимость наличия различных каналов получения информации. Современное понимание информационной системы внутреннего контроля является достаточно сложным [8, с. 41]. Ценность отчетности заключается в том, что она является качественной характеристикой финансовой выгоды [9, с. 24]

Литература:

1. Федеральный закон от 06.12.2011 № 402–ФЗ «О бухгалтерском учете»
2. Сотникова Л. В. Внутренний контроль и аудит: Учебник / ВЗФЭИ. М.: Финстатинформ, 2000. С. 239.
3. Родионова В. М., Шлейников В. И. Финансовый контроль: Учебник. М.: ФБК–ПРЕСС, 2002. С. 320.
4. Бурцев В. В. Внутренний контроль в организации: методологические и практические аспекты [Текст] // Аудиторские ведомости. 2002. № 8. С. 41–50.
5. Медведева О. В., Попкова О. Н., З. Д. Чернышова Бухгалтерский учет в торговле: учебно-практический курс — Ростов н/Д: Феникс, 2009. — 604с.
6. Информация Минфина России от 25.12.2013 г. № ПЗ-11/2013 «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учёта и составления бухгалтерской (финансовой) отчётности»
7. Коське М. С., Воюцкая И. В. Внутренний контроль как обязанность экономического субъекта и объект оценки аудитора // Аудитор. 2015. № 1–2 (239–240). С. 40–47.
8. Коське М. С., Воюцкая И. В., Мишучкова Ю. Г. Внутренний контроль в обеспечении достоверности и минимизации рисков искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности // Международный бухгалтерский учет. 2016., № 24 (414)., С. 50–64.
9. Коське М. С., Воюцкая И. В., Мишучкова Ю. Г. Отдельные аспекты построения бизнес-процесса «Бухгалтерский учет и отчетность» // Интеллект. Инновации. Инвестиции. 2017., № 6., С. 23–27.