Сущность и место внутреннего контроля и его значение в системе управления организацией

 

С 1 января 2013 г. в соответствии со ст. 19 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» официально установлена обязанность организаций осуществлять внутренний контроль совершаемых хозяйственной операций. Однако, закон не дает определения понятия «внутренний контроль» и не устанавливает никаких ограничений или условий для его организации. В статье автор рассматривается необходимость организации внутреннего контроля, его место и значение в системе управления организацией.

С французского языка «контроль» (фр. contrôle) переводится как проверка, надзор, управление, регулирование. В Большом экономическом словаре контроль определяется как «система наблюдений и проверки соответствия процесса функционирования управляемого объекта принятым управленческим решениям, выявление результатов управленческих воздействий на управляемый объект» [1].

Система управления любой организацией неразрывно связана с системами учета и контроля. О наличии тесной взаимосвязи между контролем и учетом заявляют ученые экономисты, например, по мнению А. З. Попова, «общим средством счетной науки является независимый контроль, или, иначе говоря, самостоятельное наблюдение» [2]. И. А. Шоломович утверждает, что «учет есть неотъемлемая часть системы контроля на предприятии» [3]. Н. Р. Вейцман «учет всегда и во всем контроль. Каждый отдельный акт учета, равно как и учета в целом есть, прежде всего, проверка правильности предпринимаемых хозяйственных действий» [4]. В. Ф. Палий обозначил, что «контрольная функция выполняется бухгалтерским учетом посредством элементов его метода» [5]. И. А. Белобжецкий заявлял, что «ведущая роль принадлежит контролю, осуществляемому бухгалтерией предприятий в форме: 1) предварительного контроля на стадии рассмотрения первичных документов, поступивших главному (старшему) бухгалтеру на подпись, а также при визировании договоров, смет, приказов и других документов; 2) текущего контроля в ходе учетной регистрации хозяйственных операций и инвентаризаций товарно-материальных и других ценностей; 3) последующего контроля на стадии обобщения и анализа учетной и отчетной информации» [6].

Необходимость организации внутреннего контроля изучали в своих работах многие специалисты, например, А. К. Макальская считает, что «система внутреннего контроля включает в себя надлежащую систему бухгалтерского учёта, контрольную среду и отдельные средства контроля. К отдельным средствам контроля может быть отнесена работа внутренних контрольных служб» [7]. В. Д. Андреев заявляет, что это система «контрольных процедур, план организации и методы управления объектом в целях эффективного проведения бизнеса, защиты активов, предотвращения ошибок, аккуратности учётных проводок и своевременного представления финансовой информации» [8]. В. В. Бурцев высказывает мнение, что «понятие внутреннего контроля можно трактовать в широком смысле как систему (входящую в систему управления организацией), состоящую из ряда элементов. Внутренний контроль в достаточно узком смысле — один из этапов процесса управления» [9], что «предметом внутреннего контроля является наличие, состояние и (или) действие управляемого звена системы управления организацией» [10]. А. М. Богомолов и Н. А. Голощапов утверждают: «Внутрихозяйственный контроль включает не только бухгалтерский учёт, а всю финансово-хозяйственную деятельность структурных подразделений и предприятия в целом» [11].

С нашей точки зрения внутренний контроль — это мероприятия по определению фактического выполнения заданий, для чего реально существующие издержки, расходы, доходы и финансовые результаты и другие показатели сравнивают с плановыми. Надзор за состоянием и движением имущества организации, выполнением обязательств и хозяйственных операций с целью предотвращения отрицательных явлений в хозяйственной деятельности, обеспечение сохранности имущества, материальных ценностей, денежных средств, других ресурсов и выявления внутренних резервов. Можно сказать, что бухгалтерский учет включает в себя отдельные контрольные функции, выполнение которых способствует достижению организацией своих целей.

В Информации Минфина России № ПЗ-10/2012 «О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» сказано, что законодательство РФ о бухгалтерском учете не устанавливает каких-либо требований или условий для организации внутреннего контроля.

Получается, что законодатель не ставит никаких ограничений на порядок, способы, процедуры проведения внутреннего контроля, тем не менее предприятия хотели бы видеть определенные инструкции по организации данной работы. Понятно, что крупные компании могут позволить себе создать соответствующие службы и подразделения, которые работают исходя из конкретных условий ведения бизнеса, но субъектам малого и среднего бизнеса проще организовать внутренний контроль на основании стандартных рекомендаций.

Рекомендации по организации и проведению внутреннего контроля отражены в Информации Минфина России № ПЗ-11/2013 «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности» [12]. Обращаем внимание, что данный документ содержит рекомендации по организации и осуществлению внутреннего контроля, в соответствии со ст. 19 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ. Внутренний контроль, установленный иными федеральными законами, организуется и осуществляется в соответствии с ними.

Так, в данной Информации отмечено, что внутренний контроль — это действия по обеспеченью организацией:

а)                эффективной хозяйственной деятельности, сохранностью активов;

б)                надежной и оперативной финансовой и иной отчетностью;

в)                соблюдение применимого законодательства.

В рекомендациях Минфина сформированы основные элементы внутреннего контроля [п.5, 12], к которым относятся:

а)                контрольная среда — комплекс стандартных мероприятий, которые определяют общее понимание и требования к внутреннему контролю в целом;

б)                оценка рисков — раскрытие и анализ рисков, при выявлении рисков организация принимает соответствующие решения по управлению ими;

в)                процедуры внутреннего контроля — действия по минимизации рисков, влияющих на достижение организацией своих целей;

г)                 информация и коммуникация — распространение качественной и своевременной информации, необходимой для принятия управленческих решений и функционирование внутреннего контроля;

д)                оценка внутреннего контроля — осуществляется не реже одного раза в финансовый год в отношении всех выше названных элементов внутреннего контроля с целью определения их эффективности и результативности, а также необходимости их изменения.

Финансовое ведомство рекомендует, как организовать внутренний контроль, процедуры внутреннего контроля, которые описывает Минфин, всем знакомы на практике [п.8.1, 12], в частности:

                   документальное оформление событий хозяйственной жизни (что само собой разумеется и является неотъемлемой частью бухучета);

                   подтверждение соответствия между объектами/документами или их соответствия установленным требованиям;

                   санкционирование сделок/операций персоналом более высокого уровня, чем лицо, проводящее саму сделку/операцию;

                   разграничение полномочий и ротация обязанностей работников;

                   сверка данных и контроль за фактическим наличием и состоянием объектов (в том числе физическая охрана, ограничение доступа, инвентаризация);

                   надзор — к примеру, за правильностью сделок, учетных операций; за точностью составления смет, планов; за соблюдением сроков составления отчетности;

                   контроль за компьютерной обработкой информации.

В соответствии с п. 17 Информации № ПЗ-11/2013 порядок организации внутреннего контроля, в том числе обязанности и полномочия подразделений и персонала в этой сфере, определяется руководителем в зависимости от характера и масштабов деятельности организации, особенностей его системы управления.

Функции внутреннего контроля, как правило, распределяются между руководством, специальным отделом внутреннего контроля либо ревизором, главным бухгалтером или иными ответственными лицами, при этом сам процесс организации и оценки внутреннего контроля может быть отдан на сторону независимому консультанту [п.18.1–19, 12]. Минфин признает, что малые предприятия должны руководствоваться требованием рациональности, в случае если какие-либо элементы внутреннего контроля не могут быть применены субъектом малого предпринимательства, его руководитель может взять такой контроль на себя, не передавая свои полномочия другим лицам [п.20, 12].

Принципы внутреннего контроля надо оформить документально, здесь тоже нет ничего нового, это может быть единый документ (в том числе в электронном виде), в котором прописан порядок организации внутреннего контроля, а может быть и так, что различные составляющие системы внутреннего контроля разбросаны по различным внутренним документам компании. Так, часть этих положений может быть закреплена в организационно-распорядительных документах компании (в том числе в должностных инструкциях, приказах руководителя), другая часть может быть, к примеру, элементом кадровой политики; третья — учетной политики и так далее [п.11–12, 12].

В приложениях Минфин дал рекомендации по оценке внутреннего контроля [прил. № 1, 12]. и привел пример распределения полномочий и функций по организации внутреннего контроля [прил. № 2, 12].

Исходя из изученного материала, становится понятно, что значение внутреннего контроляв системе управления организацией — это:

а)                обозначение фактического состояния организации;

б)                сопоставление результатов выполненных заданий с планируемыми управленческими решениями;

в)                анализ выявленных отклонений и масштаб их влияния на характер деятельности организации, особенностей его системы управления;

г)                 раскрытие и устранение обстоятельств зафиксированных отклонений.

Продолжая рассуждения о значении внутреннего контроля, целесообразно было бы определить его место в системе управления организацией.

Рис. 1. Стадии процесса управления

 

Для лучшего хода каждой из стадий процесса управления необходима контрольная функция.

На стадии планирования это:

1)                оценка рациональности плановых заданий — управленческих решений;

2)                соответствие плановых заданий принятым установкам и целям, а также общей стратегии деятельности организации.

На стадии учета необходимо обеспечить контроль за:

1)                состоянием и движением имущества;

2)                эффективным использованием материальных ресурсов в соответствии с утвержденными нормативами и сметами;

3)                выполнением обязательств;

4)                необходимостью и легитимностью хозяйственных операций организации, и т. д.

Данные учета служат информацией для контроля. C другой стороны, необходим контроль достоверности самого учета.

На стадии анализа осуществляется оценка информации о результатах выполнения плановых заданий — управленческих решений, контроль обеспеченности запасов и затрат источниками формирования, оценивают степень приближения фактических результатов к поставленным заданием какой-либо управленческой программы, выявляют отклонения.

На стадии регулирования нужно обеспечить контроль над правильностью исполнения принятых плановых заданий для достижения необходимых результатов управленческих решений исходя из конкретных условий ведения бизнеса.

При этом, следует понимать, что внутренний контроль способствует достижению поставленных целей, а не гарантирует их достижение. Эффективность внутреннего контроля может быть ограничена:

                   изменением экономической конъюнктуры или законодательства;

                   превышением должностных полномочий руководством или персоналом, включая сговор сотрудников;

                   возникновением ошибок в процессе принятия решений, осуществления фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета, в том числе составления финансовой отчетности.

В заключение отметим, что внутренний контроль на том или ином уровне обеспечивается любой организацией, его процедуры, перечисленные в п. 8.1 Информации Минфина России № ПЗ-11/2013 [12] хорошо знакомы любому хозяйствующему субъекту, как и ранее, они продолжают проводить процедуры внутреннего контроля, но уже в соответствии со ст. 19 Закона о бухгалтерском учете. Возможно, им придется что-то подкорректировать, унифицировать, одним словом — привести свои внутренние регламенты в соответствие требованиями российского законодательства. Поэтому вопрос стоит о необходимости системного подхода к внутреннему контролю, данный вид контроля должен быть организован на всех уровнях управления, во всех подразделениях, и участвовать в нем должен весь персонал в соответствии с его полномочиями и функциями, должна проводится оценка его эффективности.

В связи с изложенным можно предположить, что эффективноеуправлениеорганизацией вероятно в том случае, если на нем создана дееспособная система внутреннего контроля, позволяющая делать выводы о использование материальных ресурсов и возможностях предприятия. Внутренний контроль должен входить в обязанности не только руководителей всех уровней, но и являться функцией каждого работника организации в рамках выполняемых им обязанностей, в противном случае внутренний контроль принимает форму последующего контроля и становясь неспособным оказывать оперативное влияние на выявленные искажения и отклонения, то есть предпринимать меры своевременно устранят коммерческие, финансовые и внутрифирменные риски в управлении организацией.

 

Литература:

 

1.              Большой экономический словарь / Под ред. А. Н. Азрилияна. М.: Фонд «Правовая культура», 1994. 528 с.
2.              Попов А. З. Теория и искусство в бухгалтерской деятельности // Счетоводство, 1904, № 23. — с. 277
3.              Шоломович И. А. Как читать баланс промышленного предприятия. — Киев. Укротделение Госфиниздата, 1938. — с.9
4.              Вейцман Н. Р. Главный бухгалтер и главный экономист // Бухгалтерский учет, 1976, № 9.
5.              Палий В. Ф., Соколов Я. В. Введение в теорию бухгалтерского учета. — М.: Финансы и статистика, 1984.
6.              Белобжецкий И. А. Ревизия и контроль в промышленности. Учеб. пособие. — М.: Финансы и статистика, 1987. С. 13.
7.              Макальская А. К. Внутренний аудит: учебно-практическое пособие / А. К. Макальская. М.: Издательство «Дело и сервис», 2000. 80 с.
8.              Андреев В. Д. Система внутрихозяйственного контроля: основные понятия / В. Д. Андреев // Аудиторские ведомости. 2004. № 2. С. 35–41
9.              Бурцев В. В. Основные аспекты организации внутрихозяйственного контроля в акционерном обществе / В. В. Бурцев // Аудитор. 2002. № 4. С. 38–41
10.         Бурцев В. В. Основные направления совершенствования внутреннего контроля в организации /В. В. Бурцев // Аудиторские ведомости. 2002. № 10. С. 42–47.
11.         Богомолов А. М. Внутренний аудит. Организация и методика проведения / А. М. Богомолов, Н. А. Голощапов. М.: «Экзамен», 1999. 192 с.
12.         Информация Минфина России № ПЗ-11/2013 от 26.12.2013г. «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности» / Текст документа приведен в соответствии с публикацией на сайте http://www.minfin.ru по состоянию на 26.12.2013
13.         Антаненкова Е. Внутренний контроль в организации // Консультант. 2014. № 9. С. 78–81.
14.         Богданович И. С., Соболева О. А. Место внутреннего контроля в системе управления предприятием и форма его организации/ Богданович И. С., Соболева О. А. //Вестник Псковского государственного университета. Серия: Экономические и технические науки. — Выпуск№ 5 / 2014
15.         Бурцев В. В. Внутренний контроль: основные понятия и организация проведения / В. В. Бурцев // Менеджмент в России и за рубежом. — 2002. — № 4.
16.         Данченко С. П. Как организовать внутренний контроль: рекомендации Минфина // Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение. 2013. № 12. С. 21–31.
17.         Котлячков О. В., Фазульянова З. З. Необходимость организации внутреннего контроля экономического субъекта и вопросы оценки его эффективности // Международный бухгалтерский учет. 2014. № 29. С. 29–43.
18.         Минфин рассказал, как правильно контролировать бухучет изнутри (комментарий к Информации Минфина России № ПЗ-11/2013) // Главная книга. 2014. № 3. С. 9–10.
19.         Тойц М. Внутренний контроль: рекомендации Минфина // Информационный бюллетень «Экспресс-бухгалтерия». 2013. № 38. С. 12–15
20.         Филипьев Д. Ю., Беспалова И. Г. Функция контроля в системе бухгалтерского учета/ Филипьев Д. Ю., Беспалова И. Г.// Бухгалтерский учёт. Москва. — 2008. — № 13. (02.07.08)
21.         Шелестова Н. Л. Внутренний контроль — требование, обязательное к исполнению // Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения. 2014. № 1. С. 41–48.