Ключевые слова: финансовое право, налоговое право, налоговые правонарушения, налоги и сборы, налогоплательщик, необоснованная налоговая выгода.
Современное налоговое законодательство является динамично развивающейся отраслью современного российского законодательства. По количества правок Налоговый кодекс (далее по тексту — НК) является одним из лидеров среди всех современных российских законов. Законодатель постоянно пытается отточить свою фискальную политику путем реформ существующих новелл, а также вводит дополнительные новые нормы. В данной статье пойдет речь о необоснованной налоговой выводе, о том, как это понятие возникло и какого ее место в современной судебной практике.
Изначально в налоговом кодексе не было такого понятия, как необоснованная налоговая выгода. Данное понятие было введено Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» [1]. В п. 3 и 4 ВАС РФ дает понятие необоснованной налоговой выгоде:
«3.Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
4. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Исходя из данного определения можно прийти к выводу: по своей сути необоснованная налоговая выгода является некой формой недобросовестности налогоплательщика, направленной на невыполнение в полном размере своих обязанностей, закрепленных в НК.
Помимо этого, данное постановление пленума интересно еще и тем, что он дает:
Во-первых, признаки, по которым можно судить о наличии необоснованной налоговой выгоды.
Во-вторых, при разрешении подобных споров суды должны исходить из добросовестности налогоплательщика и экономической оправданности сделок, совершенных между налогоплательщиком и его контрагентами
В-третьих, указаны ряд обстоятельств, которые могут служить основанием для того, чтобы признать налоговую выгоду необоснованной. Однако, стоит отметить и тот факт, что на практике могут быть трудности с определением законных и незаконных схем по минимизации налогов. Данное мнение выражает и Землянская И. С. в своей статье «Необоснованная налоговая выгода: проблемы и практика применения» [2]
В 2017 году законодатель ввел ст.54.1 НК РФ. В ней прямо данный термин не отражен, а это означает, что в каждой конкретной ситуации необходимо руководствоваться ранее вышедшими актами, в том числе Постановлением Пленума ВАС № 53. Данная статья по мнению практикующих юристов не вводит новых правовых норм, она лишь закрепляет отдельные положения, наработанные практикой с момента появления понятия «необоснованной налоговой выгоды».
Примером этому может послужить п.3 ст.54.1 НК [3], которая зафиксировала позицию о том, что нарушения контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным. Но следует также и указать, что данный факт не оспаривался и судебной практикой, а именно в п. 31 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ № 1 2017, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017 [4] содержится аналогичная позиция.
В п.1 ст.54.1 НК содержится следующее: «Не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика». Данное положение перекачивало так же из практики, однако в 2017 году ФНС служба издало письмо [5], в котором были рассмотрены вопросы применения ст. 54.1 НК и п.1 данной статьи в частности.
Так позиция налоговой сводится к тому, что действия, повлекшие собой искажения в налоговом и (или) бухгалтерском учете, могут подразделяться на умышленные и неумышленные. Помимо этого налоговая служба указывает признаки умышленности: «Об умышленных действиях налогоплательщика могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, установленные факты осуществления транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей, а также обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности и т. п».. Однако, следовало бы задаться вопросом, почему о наличии умысла никак не говорится в статье 54.1 НК и почему данное положение также не перекачивало из практики в закон по аналогии с п.3 ст.54.1 НК.
В конце, хотелось бы подвести итог: налоговое право является динамично развивающейся отрасль права, которая постоянно совершенствуется. Отдельно стоит сказать и о том, что не последнее значение в развитии налогового права как отрасли российского законодательства играет практика. Остается надеется на то, что данная тенденция будет продолжена и в будущем и законодатель будет закреплять в НК те положения, которые были выработаны и активно применяются в практике применения налогового законодательства.
Литература:
- Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».
- Землянская И. С. Необоснованная налоговая выгода: проблемы и практика применения // Финансовая аналитика: проблемы и решения. 2014. № 9. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/neobosnovannaya-nalogovaya-vygoda-problemy-i-praktika-primeneniya (дата обращения: 08.05.2023).
- Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ.
- Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017)" (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017) (ред. от 26.04.2017).
- Письмо ФНС от 16.08.2017 № СА-4–7/16152@ О применении норм Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации».
