В условиях несовершенного и динамично развивающегося налогового законодательства никто не застрахован от ошибок и спорных ситуаций с налоговыми органами. Иногда такие спорные ситуации становятся нарушениями налогового законодательства.
В Налоговом кодексе РФ (далее — НК РФ) [1] используется термин «ответственность за совершение налоговых правонарушений». Как таковое понятие «налоговая ответственность» легально не закреплено. Из-за отсутствия легального закрепления термина налоговой ответственности, в науке активно исследуется соотношение налоговых и административных правонарушений, которые порой очень трудно разграничить. При этом, отличительной особенностью налоговой ответственности является то, что она не связана с осуждением и может выполняться и в добровольном порядке.
Ответственность в сфере налоговых отношений регулируется различными источниками права: НК РФ — при наличии признаков налоговых правонарушений, Кодексом об административных правонарушениях РФ (далее — КоАП РФ) [2] — при совершении административных проступков, Уголовным кодексом РФ (далее — УК РФ) [3] — при наличии признаков преступления. Каждый вид ответственности преследует свои цели. Так целью налоговой ответственности является компенсация имущественного ущерба бюджетной системе РФ, а административная и уголовная — возмещение вреда, причиненного неплательщиками общественным взаимоотношениям.
Рассмотрим соотношение налоговой, административной и уголовной ответственности на примере самого распространенного налогового нарушения — неуплата или неполная уплата сумм налогов. Данный вид правонарушения регулируется статьей 122 НК РФ. Именно к данному виду ответственности привлекаются налогоплательщики-организации по итогам камеральных и выездных налоговых проверок. При этом здесь не учитывается форма вины, т. е. было ли совершено правонарушение умышленно или по неосторожности. Субъектами налоговых правонарушений являются налогоплательщики, плательщики сборов, налоговые агенты. Это могут быть как физические лица, так и организации.
Особенностью административной ответственности за правонарушения в сфере налогообложения является то, что нормы главы 15 КоАП РФ применяются к должностным лицам налогоплательщика — генеральному директору, главному бухгалтеру и, как правило, одновременно с ответственностью, предусмотренной НК РФ. При этом должностные лица организации не обладают налогово-правовым статусом налогоплательщика или плательщика сборов.
При этом все нарушения законодательства о налогах и сборах, не считающиеся налоговыми преступлениями, являются по своей природе административными проступками. Ученые утверждают, что ответственность за административные правонарушения предусматривается не только нормами административного права, но и нормами других отраслей права, в том числе налогового. Обосновывая эту позицию, сторонники обозначенной точки зрения сравнивают понятия налогового правонарушения, данного в НК РФ, и понятия административного правонарушения из КоАП РФ. При этом в качестве дополнительного аргумента они ссылаются на определение Конституционного Суда РФ от 5 июля 2001 г. № 130–0 [4], где указано, что «Штрафные санкции, применяемые налоговыми органами за нарушение норм законодательства, направленного на обеспечение фискальных интересов государства, относятся к мерам взыскания административно-правового характера (за административные правонарушения) и осуществляются в рамках административной юрисдикции».
Говоря об уголовной ответственности за неуплату налогов и сборов, то она предусмотрена статьей 199 УК РФ и наступает за существенные для государства суммы недоимки по налогам. В ряде случаев, умышленные действия по уклонению от уплаты налогов и сборов могут быть переквалифицированы в статью 159 УК РФ «Мошенничество». Специфика данной статьи заключается в том, что она не требует сообщений от налоговых органов, а проверка может начаться на основании рапорта должностного лица правоохранительного органа. При этом, ответственность, предусмотренная УК РФ носит самостоятельный характер, в отличии от административной ответственности. Уголовная ответственность наступает в виде существенных штрафов либо лишения свободы. Еще одной особенностью является субъектный состав. К уголовной ответственности может быть привлечено только физическое лицо, так как юридическое лицо — это организация, и она не может выступать субъектом уголовного правонарушения.
При этом наличие одновременно нескольких кодексов, предусматривающие различные виды ответственности вызывает путаницу в системе налогообложения. Кроме того, ситуацию усугубляет регулярное внесение изменений, за которыми не успевают следить не налоговые органы, ни сами налогоплательщики.
Таким образом, можно сделать вывод о том, что анализ правоприменительной деятельности свидетельствует о недостаточной эффективности норм об ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Сложившаяся ситуация обусловлена, прежде всего, наличием неоднозначно разрешаемых на практике и в теории вопросов квалификации правонарушений в сфере налогообложения.
Литература:
- Налоговый Кодекс Российской Федерации от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ // СЗ РФ. 1998 г. № 31. Ст. 3824; 2021 г. № 8 (часть I); Ст. 1198.
- Кодекс об административных правонарушениях от 30 декабря 2001 г. № 195-ФЗ // СЗ РФ. 2002 г. № 1 (часть I). Ст. 1; 2021 г. № 9. Ст. 1476.
- Уголовный Кодекс Российской Федерации от 13 июня 1996 г. № 63-ФЗ // СЗ РФ. 1996 г. № 25. Ст. 2954; 2021 г. № 9. Ст. 1472.
- По запросу Омского областного суда о проверке конституционности положения п. 12 ст. 7 Закона РФ «О налоговых органах РФ»: определение Конституционного Суда РФ от 5 июля 2001 г. № 130–0 [Электронный ресурс]. Доступ из СПС «Гарант платформа Н Эксперт».
