Сравнительный анализ учета финансовых инструментов по РСБУ и МСФО

Зачастую организации придерживаются национальных стандартов, разработанные в Положениях о бухгалтерском учете (ПБУ — далее). К стандартам международной финансовой отчетности прибегают те компании, которые имеют иностранные инвестиции, проводят свою деятельность в других странах, так же котируют свои акции на биржах. Именно для этого им важно вести свой учет по РСБУ и МСФО [10, с. 341].

Основные различия учета финансовых инструментов (РСБУ):

1. Российские стандарты не регламентируют учет условных платежей.
2. Российский бухгалтерский учет не предполагает выделения финансовых инструментов как особого вида имущества. Учет ведется за балансом. На балансе ведется учет по операциям с данными инструментами.
3. Учет производных финансовых инструментов на собственные акции не предусмотрен [5].
4. Конвертируемые облигации учитываются как обязательства. Акции входят в состав капитала. Методология учета комбинированных инструментов отсутствует.
5. Частью капитала являются акции с правом обратной продажи.
6. Обязательство по полученному беспроцентному займу отражается исходя из суммы полученных денежных средств.
7. Эффективность процентной ставки не имеет своей концепции. Она соответствует ставке, указанной в контракте. Обязательства отражаются по первоначальной стоимости с учетом процентов по требованиям с использованием ставки.
8. Обязательство не прекращает свое действие, если значительно меняются его условия. Пересчет по дисконтированной стоимости не производится.
9. Встроенные производные инструменты в РСБУ не учитываются.
10. Затраты по сделкам отражаются в составе прочих расходов в отчете о финансовых результатах.

С точки зрения МСФО [11, с. 60]:

1. Финансовый инструмент предполагает передачу организацией денежных средств и других активов в случае наступления определенных событий. Условное обязательство зависит от множества факторов: фондовый индекс, чистая прибыль, процентные ставки, индекс потребительских цен. Зачастую инструмент с условным положением является обязательством.
2. Контракты, подразумевающие расчет на основе валовых сумм, соответствуют критерию обмена фиксированного количества акций на фиксированную сумму денежных средств и классифицируются как капитал. Инструмент становится финансовым обязательством в случае, когда сумма денежных средств или количество акций не являются фиксированными.
3. Финансовые инструменты, выступающие в качестве нетто-расчетов, выступают обязательствами и активами. Для того, чтобы инструмент мог выступить в качестве капитала, необходим расчет на основе валовых сумм на физическую поставку. В международных стандартах уточняется, если финансовый договор позволяет одной из сторон выбрать способ расчета, тогда он является производным активом или обязательством, кроме ситуаций с долевыми инструментами.
4. Обязателен раздельный учет по частям для финансовых инструментов, содержащих компонент обязательства и капитала. Компонент капитала оценивается по остаточной стоимости, а компонент обязательства по справедливой.
5. Международный стандарт гласит, что конвертируемые инструменты должны разделяться в целях учета на компонент обязательства и капитала, учитывать которые необходимо отдельно. Конвертируемый элемент переходит в состав капитала, последующая оценка не производится. Обязательство рассчитывается по справедливой стоимости. В состав отчета о прибылях и убытках входят компоненты основных долговых инструментов, которые не выполняют условие обмена фиксированного количества инструментов на денежную сумму.
6. Договоры с правом обратной продажи выступают обязательствами, потому что эмитент не обладает правом избежать предоставления денежных средств. Международный стандарт гласит, что классификация инструмента не всегда зависит от его юридической формы. Это позволяет учитывать доли от участия в фондах и товариществах в качестве обязательства, но все же организации вынуждены учитывать их в составе капитала, если инструменты имеют соответствующие характеристики. Обязательства, связанные с финансовым инструментом, появившимся на основании выпуска в адрес связанной стороны, оценивается по справедливой стоимости, которая не всегда равна стоимости вознаграждения. Данная разница отражается как расход или доход в текущем периоде.
7. Эффективная процентная ставка, используемая для расчета амортизации, необходима для дисконтирования денежных потоков в течение срока использования инструмента.
8. Существенное изменение условий текущего финансового обязательства отражается в качестве погашения первоначального обязательства и признания нового.
9. Долговые инструменты со встроенными производными инструментами изменения условий основного договора и встроенного производного инструмента оцениваются совместно при проведении теста на 10 % изменение, так как являются зависимыми друг от друга. Опцион входит в состав капитала, тесту не подлежит.
10. При учете обязательств с изменениями в составе прибыли и убытка расходы по сделке относятся на расходы текущего периода. Расходы по сделке вычитаются из балансовой стоимости обязательства и не подлежат отражению как отдельные активы, когда обязательство не учитывается по справедливой стоимости с отражением её изменений.

Далее стоит отметить, что в российских стандартах полностью отсутствуют требования по учету встроенных производных инструментов. В то же время международные стандарты финансовой отчетности предполагают учетов опционов, находящихся в составе долговых инструментов. Происходит выделение валютных встроенных инструментов из нефинансовых контрактов, кроме случаев, когда валюта договора является многофункциональной. Доходы и расходы, полученные в первый день, признаются, когда справедливая стоимость находится на одном уровне с рыночной ценой по смежным операциям на рынке.

Стандарты российского бухгалтерского учета не предполагают учета хеджирования, но в бухгалтерской отчетности важно отразить его эффективность [1]. Согласно же МСФО результаты хеджирования обязаны постоянно отслеживаться и оцениваться в рамках подготовки отчетностей. Часть рисков по хеджированию является частью денежных потоков или различными видами финансовых рисков, но риски должны быть идентифицированы отдельно, а полезность имеет надежную оценку.

По итогу главные различия заключены в методиках учета информации. Прежде всего это связано с разницей в целях составления отчетности: идея отчетности по МСФО это прежде всего финансовая информация для привлечения инвестиций, а РСБУ — контроль уполномоченных органов за ведением учета и документации. Отличия в системах составления отчетности видны явно. До сих пор в России сохраняется формальный подход к учету финансовых инструментов, что не позволяет организациям проявлять гибкость в данных вопросах.

Для адаптации российского учета финансовых инструментов, прежде всего необходим полный переход к международной системе. Для этого нужно провести некоторые корректировки. Во-первых, упразднить установленные рамки отчетного периода, позволив организациям самим устанавливать их. Во-вторых, добавить возможность использовать иностранную валюту в отчетностях. В-третьих, предоставить бухгалтеру возможность использовать свое профессиональное мнение, а не только придерживаться первичных документов.

Литература:

1. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/99
2. Международный стандарт финансовой отчетности 9 «Финансовые инструменты» от 01.01.2015 (ред. от 27.06.2016) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2018)
3. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденный Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010)
4. «Положение о порядке учета производных финансовых инструментов» (утв. Банком России 04.07.2011 N372-П) (ред. от 16.11.2017) (Зарегистрировано в Минюсте России 22.07.2011 N 21445)
5. Международный стандарт аудита 250 «Рассмотрение законов и нормативных актов в ходе аудита финансовой отчетности» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 24.10.2016 N 192н)
6. Международный стандарт аудита 315 (пересмотренный) «Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 24.10.2016 N 192н)
7. Международный стандарт аудита 330 «Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 24.10.2016 N 192н)
8. Международный стандарт аудита 500 «Аудиторские доказательства» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 24.10.2016 N 192н)
9. Международный стандарт аудита 540 «Аудит оценочных значений, включая оценку справедливой стоимости, и соответствующего раскрытия информации» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 09.11.2016 N 207н)
10. Дружиловская Э. С. Финансовый учет // Международный бухгалтерский учет. 2017. 341 с.
11. Исакова С. А. Финансовые активы и финансовые обязательства в условиях перехода на МСФО // Международный бухгалтерский учет. 2018. N 24. С. 60–65.