Каждое предприятие в своем распоряжении имеет основные средства, которые напрямую влияют на работоспособности предприятия. Затраты на ремонт основных средств занимают важное место в затратах производства и обращения, что требует усиленного контроля за расходованием средств, которые направлены на ремонт оборудования. Одним из важнейших факторов повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности предприятия является создание резерва расходов на ремонт основных средств.
Весомый вклад в разработку теоретических основ и методологических подходов к проблемам технического содержания, восстановления, объектов основных средств, составу затрат на их ремонт, созданию резерва расходов на ремонт основных средств, сделали такие ведущие ученые-экономисты как Ковалев А.П., Карпова Т.П., Друри К.
Ремонт часто сопровождается разборкой и последующей сборкой объекта, его отдельных частей или иными работами, при которых эксплуатация объекта становится практически невозможной, начисление амортизации по объектам, сданным в ремонт, не прекращается.
В управленческом учете по способу организации ремонты подразделяются на плановые и неплановые. Плановый ремонт — это ремонт, который проводится с определенной периодичностью в соответствии с требованиями нормативно-технической документации, т. е. по системе планово-предупредительного ремонта (ППР). Система ППР отражает политику предприятия в области ремонта имущества и утверждается руководством предприятия.
Неплановый ремонт — это ремонт, выполняемый в неплановом порядке, по случайно возникшей потребности. К неплановому относится аварийный ремонт, вызванный чрезвычайными обстоятельствами.
По составу работ предусмотрены три вида плановых ремонтов оборудования: текущий, средний и капитальный. Текущий ремонт — это ремонт, выполняемый для обеспечения или восстановления работоспособности оборудования и состоящий в замене и(или) восстановлении отдельных частей. Средний ремонт — это ремонт, выполняемый для восстановления исправности и частичного восстановления ресурса оборудования с заменой или восстановлением некоторых частей и контролем за их состоянием. Капитальный ремонт — это ремонт, выполняемый для восстановления исправности и полного или близкого к полному восстановлению ресурса объекта с заменой или восстановлением любых его частей, включая базовые.
Для равномерного включения предстоящих расходов на ремонт основных средств в издержки производства или обращения отчетного периода в организации может быть создан резерв расходов на ремонт основных средств (в том числе и арендованных) (п.77 Методических указаний по оценке основных средств) [1].
Резерв создается, если для расчета налога на прибыль организация применяет метод начисления. Организации, применяющие кассовый метод, резервы не создают. Объясняется это тем, что любые расходы, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль, они могут учитывать только после их оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ) [2].
Для определения суммы резерва отчислений устанавливается норматив, который определяется с учетом:
совокупной первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств;
предельных затрат на проведение ремонта основных средств.
Первый показатель — это общая первоначальная стоимость амортизируемых основных средств (по данным налогового учета) на начало того года, в течение которого организация будет формировать резерв. В качестве первоначальной стоимости основных средств, введенных в эксплуатацию до 2002 года, используется их восстановительная стоимость (п. 2 ст. 324 НК РФ).
Стоимость арендованных объектов основных средств (объектов основных средств, полученных в безвозмездное пользование) в расчет первого показателя не включается. Такие объекты не признаются амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ). Поэтому арендаторы (ссудополучатели) могут создавать резерв только при наличии собственных основных средств и только исходя из их совокупной стоимости.
Второй показатель рассчитывается исходя из периодичности проведения ремонта, его примерной стоимости и частоты замены деталей. Для этого на начало налогового периода составляется смета на ремонт основных средств исходя из периодичности проведения ремонта в текущем налоговом периоде (кроме основных средств, по которым будут осуществляться особо сложные и дорогие виды капитального ремонта). Такой порядок следует из абзаца 3 пункта 2 статьи 324 Налогового кодекса РФ.
В состав расходов на проведение ремонта включается:
стоимость запасных частей и расходных материалов, использованных в ремонте;
затраты на оплату труда сотрудников, привлеченных к ремонтным работам;
другие расходы, связанные с проведением ремонта собственными силами;
стоимость работ (услуг), выполненных сторонними организациями.
Такой перечень приведен в пункте 1 статьи 324 Налогового кодекса РФ.
Стоимость ремонта, определенную в смете, сравнивается с величиной средних расходов на ремонт основных средств за предыдущие три года. Предельная величина резерва не может превышать этот показатель. Если в текущем году плановые затраты на ремонт превышают среднюю величину расходов на ремонт основных средств за предыдущие три года, резерв формируется исходя из средних расходов за последние три года.
Общую сумму отчислений в резерв списывается на расходы равномерно в течение всего календарного года. В зависимости от продолжительности отчетного периода по налогу на прибыль отчисления в резерв осуществляется ежеквартально или ежемесячно. В налоговом учете расходы отражаются на последнее число квартала (месяца) равными долями в течение всего календарного года. Такие правила установлены абзацем 4 пункта 2 статьи 324 Налогового кодекса РФ.
Отчисления в резерв на ремонт необходимо рассчитать исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых в учетной политике для целей налогообложения. Чтобы рассчитать размер отчислений в резерв, необходимо сделать следующее:
1) составить смету на обычный (текущий и недорогой капитальный) ремонт исходя из периодичности (графика) проведения работ в текущем налоговом периоде;
2) определить среднюю величину расходов на обычный (текущий и недорогой капитальный) ремонт за предыдущие три года (общую сумму фактических расходов на такой ремонт за предыдущие три года разделить на три);
3) сравнить полученные вышеуказанные данные и та величина, которая имеет наименьшее значение, и представляет собой предельную сумму отчислений в резерв на ремонт основных средств.
Однако предельный размер отчислений в резерв может быть увеличен в тех случаях, когда накапливаются средства на проведение особо сложных и дорогих видов капитального ремонта в течение более чем одного налогового периода. Это возможно, только если в течение трех лет, непосредственно предшествующих текущему налоговому периоду, такой капитальный ремонт не проводился ни в отношении объекта, по которому проводятся накопления, ни по аналогичным объектам.
При формировании резерва необходимо составить следующие документы, подтверждающие правильность расчета ежемесячных отчислений:
дефектные ведомости, в которых обосновывается необходимость проведения ремонтных работ;
акты приема-передачи основных средств (форма ОС-1), в которых указана первоначальная (восстановительная) стоимость основных средств;
техническую и распорядительную документацию организации, содержащую сведения о нормативах и сроках проведения ремонтов;
сметы на проведение ремонта, которые представляются в бухгалтерию службами главного механика, главного инженера и др.;
бухгалтерскую справку с расчетом ежемесячных отчислений в резерв расходов на ремонт основных средств как 1/12 годовой сметной стоимости ремонта.
В качестве примера расчета резерва расходов на ремонт основных средств используются данные общества с ограниченной ответственностью «Керчьхолод».
Начиная с 2015г. ООО «Керчьхолод» формирует резерв расходов на ремонт основных средств. Решение о создании резерва организация зафиксировала в учетной политике для целей налогообложения.
Плановый объем работ по ремонту основных средств на 2015г. составляет 80 000 руб.
Расходы на ремонт основных средств за предыдущие три года составили 255 000 руб., а в среднем — 85 000 руб. в год (255 000 руб.: 3 года). Поэтому норматив отчислений был рассчитан исходя из предельных затрат на проведение ремонта основных средств в 80 000 руб. (80 000 руб. < 85 000 руб.).
По состоянию на 1 января 2015 года совокупная первоначальная стоимость основных средств ООО «Керчьхолод» равна 2 000 000 руб.
Норматив отчислений в резерв составляет:
80 000 руб. : 2 000 000 руб. × 100 % = 4 %.
В собственности ООО «Керчьхолод» находится одноэтажное административное здание, сложный ремонт которого планируется провести в 2017г. Ранее аналогичных ремонтов этого здания не проводилось. Плановые затраты на проведение сложного ремонта — 750 000 руб. Эту сумму предприятие планирует накопить в течение 2015–2017гг. Ежегодно на сложный ремонт здания организация будет отчислять в резерв:
750 000 руб. : 3 года = 250 000 руб./год.
Общая сумма отчислений в резерв в 2015 году будет составит:
80 000 руб./год + 250 000 руб./год = 330 000 руб./год.
Из этой суммы 250 000 руб. будут перенесены в резерв на 2016 год.
Отчетным периодом по налогу на прибыль ООО «Керчьхолод» является квартал. Сумма ежеквартальных отчислений в резерв составит:
330 000 руб.: 4 кв. = 82 500 руб., в том числе на проведение сложного ремонта: 250 000 руб. : 4 кв. = 62 500 руб.
Литература:
1. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, с изменениями от 27.11.2006 № 156н.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) от 31 июля 1998 года N 146-ФЗ.
