Библиографическое описание:

Шмулинзон В. А. Анализ изменений в бизнес-процессах организации, связанных с принятием управленческих решений согласно ПБУ 8/2010 [Текст] // Актуальные вопросы экономических наук: материалы Междунар. науч. конф. (г. Уфа, октябрь 2011 г.). — Уфа: Лето, 2011. — С. 80-84.

Построение системы управленческого учета тесно связано с организационной структурой предприятия. Организационная структура объединена отдельными подразделениями, находящимися между собой в определенных производственных отношениях. Поскольку успешное функционирование системы финансового управления организацией напрямую зависит от информационной базы, то значительное место в управлении предприятием уделено бухгалтерской службе, которая является наиболее организованной частью информационного обеспечения управленческих решений. Это единственный поставщик документально обоснованной и системно обеспеченной экономической информации о фактическом наличии и использовании имущества и ресурсов организации, о хозяйственных процессах и результатах деятельности, о долговых обязательствах, расчетах и претензиях. Современная целевая ориентация бухгалтерского учета в системе управления организацией означает создание информационно-аналитической базы для принятия управленческих решений, ориентированных на адаптацию бухгалтерского учета и отчетности к требованиям современной экономической ситуации.

Министерство Финансов России продолжает обновлять Положения по бухгалтерскому учету (далее ПБУ), приближая национальные учетные принципы к Международным стандартам финансовой отчетности [1]. Выполнение основных задач Программы реформирования бухгалтерского учета в России осуществляется через разработку новых и совершенствование существующих стандартов по бухгалтерскому учету и отчетности. Ориентация российских стандартов на МСФО видится в обеспечении сопоставимости бухгалтерской информации, формируемой российскими и западными компаниями. За последнее время вступили в силу новые Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ 22/2010, 23/2011.). В несколько действующих стандартов внесены поправки (3/2006, 6/2001, 14/2007, 18/02, ПВБУ). С бухгалтерской отчетности за 2011 г меняются требования к порядку раскрытия информации по сегментам (ПБУ 12/2010[2]), а также порядок отражения условных фактов хозяйственной деятельности (ПБУ 8/2010[3].

Изменения в ряд нормативных актов по бухгалтерскому учету необходимо внести в учетную политику на 2011 год, а также учитывать при составлении бухгалтерской отчетности за отчетный период, в том числе промежуточной. Объясняется это следующим. Поскольку промежуточной отчетностью считается месячная и квартальная отчетность (п.29 ПВБУ[4]), а содержание и формы отчетности применяются последовательно от одного отчетного периода к другому (п.34 ПВБУ[4]), то при формировании финансовой отчетности необходимо учесть все изменения и новшества с начала финансового года.

До 2011 года в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация могла создавать резервы на предстоящую оплату отпусков работникам; выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год; ремонт основных средств; производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий; предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката; гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации. Порядок создания указанных резервов регулировался соответствующими законодательными актами.(п.72 ПВБУ[4], п.8 ПБУ 8/01[5], п.8 ПБУ 16/02[6]). Для получения информации о состоянии и движении резервов предстоящих расходов использовался пассивный счет 96 «Резервы предстоящих расходов» [7].

Приказ МФ РФ №186н от 24.12.10г. отменил пункт 72 приказа №34н от 29.09.98г. (ПВБУ[4]), тем самым изменив учет резервов предстоящих расходов. С введением нового положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010[3]) с начала отчетного периода на смену резервам предстоящих расходов пришли оценочные резервы.

Новое ПБУ 8/2010 устанавливает порядок отражения оценочных обязательств, условных обязательств и условных активов, содержит нормы, устанавливающие условия признания оценочного обязательства в бухгалтерском учете, обстоятельства его возникновения, списания и изменения величины. В бухгалтерском учете и отчетности оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы должны отражать все организации (кроме кредитных), являющиеся юридическими лицами по законодательству РФ. Что касается некоммерческих организаций (НКО), то если они являются юридическими лицами по законодательству РФ, созданные в форме некоммерческих партнерств, учреждений, автономных некоммерческих организаций, социальных, благотворительных и иных фондов, ассоциаций и союзов, а также в других формах, предусмотренных федеральными законами, то также должны выполнять требования ПБУ 8/2010 в отношении отражения оценочных обязательств, условных обязательств и условных активов. При этом для НКО не установлен какой-либо особый порядок признания оценочных обязательств. Субъектам малого предпринимательства (СМП), за исключением тех организаций, которые являются эмитентами публично размещаемых ценных бумаг, предоставлено право не применять ПБУ 8/2010.

В соответствии с ПБУ 8/2010 понятие «оценочные обязательства» заменяет понятие «резервы под условное обязательство» (п.4 ПБУ 8/2010[3]) и представляет еще больше оснований для их формирования в бухгалтерском учете (п.5 ПБУ 8/2010[3]). Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете при одновременном выполнении следующих условий:

а) у организации существует обязанность на отчетную дату (как обязательство с неопределенной величиной и сроком исполнения), явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать;

б) уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;

в) величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

Если из трех условий, предусмотренных для создания оценочного обязательства, выполняется только первое, а два вторых не выполняются, то организация не создает оценочные обязательства. Однако у нее возникает так называемое условное обязательство. Если с такой же вероятностью возможны не только потери, но и выгоды, то возникают условные активы. Условные обязательства и условные активы не признаются в бухгалтерском учете. Согласно п.14 ПБУ 8/2010[3] информация об условных обязательствах и условных активах раскрывается в бухгалтерской отчетности, т.е. о них следует написать в пояснительной записке к годовой отчетности.

Оценочные обязательства при выполнении условий их признания в бухгалтерском учете могут создаваться в отношении следующих фактов хозяйственной деятельности организации [1]:

-незавершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых организация выступает истцом или ответчиком и решения, по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды, приводящие к оттоку экономических выгод организации;

-неразрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты платежей в бюджет;

-выданные организацией гарантийные обязательства в отношении реализованных ею в отчетном периоде продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг;

-обязательства в отношении охраны окружающей среды, природоохранных мероприятий, рекультивации земель, связанных с производственной деятельностью организации и возникающих из требований законодательных и нормативных документов, договоров, действий или заявлений организации;

-вывод объектов из эксплуатации, ликвидационные обязательства по объектам основных средств и капитальным вложениям;

-реструктуризация организации, продажа или прекращение какого-либо направления деятельности организации, закрытие подразделений организации или их перемещение в другой географический регион и др.;

-наличие заключенных договоров, неизбежные расходы, на исполнение которых превосходят поступления, ожидаемые от их исполнения (заведомо убыточные договоры) согласно п. 2 ПБУ 8/2010 [3] (см. примечание);

-обязательства по выплате и предстоящие расходы на оплату отпуска;

-обязательства по выплате и предстоящие расходы на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год;

-другие аналогичные факты.

Примечание. Не является заведомо убыточным договор, исполнение которого может быть прекращено организацией в одностороннем порядке без существенных санкций (критерий существенности необходимо установить в учетной политике организации). Порядок оценки оценочного обязательства в связи с заведомо убыточным договором в ПБУ 8/2010 не определен, и организациям при разработке своей учетной политики следует использовать подходы МСФО (IАS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»[1] к формированию резервов по обременительным договорам (обязанность использования подходов МСФО основана на п. 7 ПБУ 1/2008[8]) [1] .

Равно как и коммерческие организации, НКО признают величину оценочного обязательства в зависимости от его характера в составе одного из следующих видов затрат:

- расходы по обычным видам деятельности (Д 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу» — К 96 «Резервы предстоящих расходов») при условии, что существующее на отчетную дату обязательство связано с производством готовой продукции, оказанием услуг, выполнением работ, которые организация осуществляет на регулярной основе в обычным режиме функционирования организации, т.е. обязательство связано с осуществлением обычных видов деятельности (например, гарантийный ремонт готовой продукции, работ, услуг);

- капитализация затрат в стоимости актива (например, Д 08 «Вложения во внеоборотные активы» — К 96) при условии, что существующее на отчетную дату обязательство связано с созданием, сооружением, приобретением, строительством, изготовлением объекта имущества (в частности, ликвидационные обязательства, т.е. вывод объекта основных средств из эксплуатации (скважины, буровые установки, электростанции и пр.)). Необходимость такой капитализации в стоимости актива является отличительной особенностью требований нового ПБУ 8/2010;

- прочие расходы (Д 91 «Прочие доходы и расходы» — К 96) при условии, что существующее на отчетную дату обязательство не связано с обычными видами деятельности или с созданием, сооружением, приобретением, строительством, изготовлением объекта имущества [1] .

Оценочное обязательство проживает свою жизнь в бухгалтерском учете по различным сценариям. Во-первых, оно может погашаться путем списания за счет него затрат, связанных с выполнением обязательств. Если размер понесенных затрат превысит размер созданного оценочного обязательства, то остальные затраты признаются в учете в обычном порядке. Во-вторых, если оценочное обязательство создано в избыточном размере, то неиспользованные его суммы относятся на прочие доходы. В-третьих, ежегодно сумма оценочного обязательства должна подвергаться проверке. Поэтому она либо остается неизменной, либо - корректируется в большую или меньшую сторону. Увеличение размера оценочного обязательства производится по дебету тех счетов, за счет которых оно было создано, а уменьшение – разница - относится на прочие доходы.

Согласно ПБУ 8/2010 оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы являются следствием какого-либо события и факта хозяйствования, которые возникают на всех этапах деятельности организации. В частности, величина оценочного обязательства определяется организацией на основе имеющихся фактов хозяйственной жизни организации, опыта в отношении исполнения аналогичных обязательств, а также, при необходимости мнений экспертов (п. 16 ПБУ 8/2010) [3]. Как правило, эти события и факты всегда предшествуют движению и (или) опосредуют движение каких-либо ресурсов. Документальное подтверждение обоснованности оценки событий и фактов обеспечивается непосредственно организацией, а именно, бухгалтерской службой, которая узнает информацию из первичных учетных документов.

Соответственно для корректного и достоверного отражения в учете и отчетности информации о деятельности организации необходимо формализовать процесс сбора информации о таких событиях или фактах непосредственно от центров ответственности — держателей этих событий [1].

Важную роль в обеспечении эффективности механизмов управленческого учета играет его построение на базе центров ответственности. Формирование системы организационного обеспечения управленческого учета на основе центров ответственности предусматривает следующие основные этапы:

- исследование особенностей функционирования отдельных структурных подразделений;

- определение основных типов центров ответственности в разрезе структурных подразделений предприятия;

- формирование системы прав, обязанностей и меры ответственности менеджеров центров ответственности;

- разработка и доведение центрам ответственности бюджетов текущей деятельности;

- обеспечение контроля выполнения установленных бюджетов центрами ответственности путем получения соответствующих отчетов, их анализа и установления причин отклонения.

Выделение центров ответственности позволяет представить работу предприятия как систему внутреннего бухгалтерского учета и управленческой отчетности, которая характеризуется:

- персонализацией учетных документов по областям ответственности;

- определением контролируемых фактов и событий;

- предоставлением отчетности по фактическим результатам текущего периода.

Перечень центров управленческого контроля, перечень показателей, контролируемых по каждому из них, список подразделений и персонально ответственных по предоставлению и обработке этих показателей фиксируются с учетом требования минимума данных, необходимых для принятия управленческих решений. Их набор и определяет выработку единой учетной политики, включающей согласование управленческого и бухгалтерского учета.

Постановка интегрированной системы учета, анализа и контроля в данной ситуации предполагает последовательную реализацию следующих трех этапов.

На первом этапе определяются основы организации взаимоотношений участников контроля, которые включают:

- определение круга лиц, участвующих в формировании, контроле и анализе данных событий и фактов;

- установление прав и обязанностей участников контроля в рамках их взаимоотношений;

- обеспечение юридической (документарной) полноценности материалов контроля;

- закрепление ответственности за достоверность, полноту и своевременность предоставления данных.

На втором этапе осуществляется разработка системы документов, средств и способов учета, анализа и контроля.

В связи с этим организация должна разработать и утвердить локальный внутренний документ (или их совокупность), например, учетная политика или стандарт «Положение по учету и раскрытию в отчетности информации об оценочных обязательствах, условных обязательствах и активах». В документе должны быть регламентированы следующие направления, связанные с событиями и фактами, порождающими оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы [1]:

- максимально полный перечень событий и фактов (например, судебные разбирательства, наличие заведомо убыточных договоров, выданные гарантии на реализованную готовую продукцию и т.д.);

- центры ответственности и ответственные лица;

- порядок, регулярность и момент оформления документов. Например, на регулярной основе на каждую отчетную дату, или как минимум на 31 декабря отчетного года, центры ответственности должны проводить мониторинг на предмет возникновения какой-либо новой информации или события, влияющие на оценки и предположения, связанные с оценочными обязательствами, условными обязательствами и активами;

- формы документов и порядок их заполнения центрами ответственности;

- порядок и сроки передачи информации от центров ответственности в бухгалтерскую службу (службу формирования финансовой отчетности);

- перечень показателей и ключевой информации, подлежащих раскрытию об этих событиях или фактах.

Перечень показателей и ключевой информации, раскрываемых в бухгалтерской отчетности должен быть существенным и как минимум представляться в следующем объеме [1]:

– заключение о наличии на отчетную дату существующих и возможных обязательств;

– оценка вероятности события, приводящего к уменьшению экономических выгод, связанных с этими обязательствами;

– денежная оценка последствий исполнения обязательства или диапазон величины оттока экономических выгод;

– денежная оценка условных активов как следствие исполнения обязательства или диапазон величины притока экономических выгод;

– оценка вероятности события, приводящего к увеличению экономических выгод, связанных с наступлением события и исполнением обязательства;

– срок исполнения обязательства.

В соответствии с положениями ПБУ 8/2010 в локальном нормативном документе или стандарте также необходимо отразить [1]:

- порядок дисконтирования (ставка и способы дисконтирования по конкретным видам оценочных обязательств);

- срок исполнения оценочного обязательства, который не превышает 12 месяцев после отчетной даты, с целью обязательного дисконтирования величины оценочного обязательства, если организация считает, что такой порядок позволит наиболее достоверно оценить величину оценочного обязательства (если срок не установлен организацией, то в соответствии с п. 20 ПБУ 8/2010 [3]в любом случае организация должна дисконтировать величину долгосрочного оценочного обязательства);

- критерий существенности величины каждого оценочного обязательства для целей раскрытия информации в отчетности согласно п. 24 ПБУ 8/2010[3];

- порядок идентификации (определения) существующих обязательств и возможных обязательств;

- порядок оценки вероятности события, приводящего к уменьшению экономических выгод, связанных с этими обязательствами;

- порядок идентификации заведомой убыточности договора;

- критерий существенности санкций при прекращении организацией в одностороннем порядке заведомо убыточного договора;

- порядок оценки условных активов;

- порядок раскрытия информации в отчетности об оценочных обязательствах, условных обязательствах и активах;

- прочие показатели и критерии согласно ПБУ 8/2010[3].

На третьем этапе проводится разработка организационных основ учета, анализа и контроля:

- доведение до ответственных лиц информации о требуемых от них действиях в рамках нового стандарта;

- установление порядка взаимоотношений сотрудников по поводу контроля, учета и анализа, принятого организацией стандарта;

- разработка системы документооборота, регламентирующего формирование необходимых документов;

- обеспечение контроля добросовестного исполнения требований, разработанного локального документа стандарта.

Таким образом, с выходом нового ПБУ 8/2010 у организаций возникает еще больше оснований для создания в бухгалтерском учете так называемых оценочных обязательств, которые пришли на смену резервам предстоящих расходов. Для обеспечения согласованного взаимодействия структурных уровней управления и выработки своевременной реакции на изменяющиеся условия первоочередная задача бухгалтерской службы видится в оказании помощи управляющим центрам ответственности, которая в дальнейшем напрямую повлияет на достоверность финансовых результатов организации и реальность её финансовой отчетности.


Литература:

  1. Н.С. Фрезоргер. Порядок отражения оценочных обязательств, условных обязательств и условных активов: что изменилось за 9 лет.// электронный журнал «Финансовые и бухгалтерские консультации», Москва, с.3-11, № 3, март, 2011, http://www.fbk.ru (дата обращения 20.06.2011г).

  2. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» ПБУ 12/2010 утверждено приказом Минфина России от 8 ноября 2010 г. № 143н, вступает в силу с бухгалтерской отчетности за 2011 г.

  3. Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» ПБУ 8/2010 утверждено приказом Минфина России от 13 декабря 2010 г. № 167н.

  4. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н.

  5. Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/01 утверждено приказом Минфина России от 28 ноября 2001 г. № 96н.

  6. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» ПБУ 16/02 утверждено приказом Минфина России от 2 июля 2002 г. N 66н.

  7. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению".

  8. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008 утверждено приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н.

  9. Управленческий учет и анализ с практическими примерами: учебное пособие/Л.В.Попова, В.А.Константинов, И.А.Маслова, Е.Ю.Степанова – 2-е изд, перераб. И доп.- М.:Дело и Сервис, 2008.272с.

  10. Вакуленко Т.Г., Фомина Л.Ф. Анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности для принятия управленческих решений. М.; СПб.: Издательский дом «Герда», 2001 г.

Основные термины (генерируются автоматически): оценочного обязательства, условные обязательства, бухгалтерскому учету, принятия управленческих решений, бухгалтерском учете, отчетную дату, оценочные обязательства, бухгалтерской отчетности, оценочных обязательств, приказом Минфина России, условные активы, центров ответственности, бухгалтерского учета, экономических выгод, условных активов, исполнения оценочного обязательства, величина оценочного обязательства, учету «Оценочные обязательства, величину оценочного обязательства, исполнения обязательства.

Обсуждение

Социальные комментарии Cackle