Библиографическое описание:

Шегурова В. П., Начаркин В. В. Анализ деловой репутации РСБУ и МСФО // Молодой ученый. — 2015. — №3. — С. 542-545.

В общем случае под «деловой репутацией» понимается нематериальное благо, которое представляет собой оценку деятельности лица (как физического, так и юридического) с позиции его деловых качеств и характеристик.

Изначально термин «репутация», а вслед за ним — и «деловая репутация» возникли в России именно как социальные понятия и были известны в отечественной практике учета уже с 1925 года. Правовая основа понятия «деловая репутация» в России впервые оформилась лишь в 1991 году в Законе «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках».

Что касается зарубежной практики, то данный термин заменяется таким синонимичным понятием как «гудвилл». Первые попытки понять и осмыслить данный нематериальный объект были совершенны в Англии ещё во времена Луки Пачоли. Постепенно развиваясь, уже к концу 19 века зарубежные ученые стали переходить к практической части исследования данного объекта, но точной формулировки и правовой основы термина ещё не существовало. Лишь в 20–30 гг. 20 века гудвилл укрепляется в законодательстве Великобритании. На современном же этапе данный термин пережил очередной ряд преобразований и переосмыслений. Нынешняя интерпретация термина гудвилла за рубежом оформилась лишь в последние 30 лет.

Понятие «деловая репутация» весьма неоднозначно не только с точки зрения выбранной сферы использования, но и исходя из применяемых способов оценки и стандартов.

Итак, согласно ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» п.40 под деловой репутацией понимается «разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения)».

Иной смысл несет в себе термин в зарубежной практике. Согласно МСФО «Объединения бизнеса» под деловой репутацией (гудвиллом) понимается «актив, представляющий собой будущие экономические выгоды, являющиеся результатом других активов, приобретенных при объединении бизнеса, которые не идентифицируются и не признаются по отдельности».

Для лучшего понимания различий и сходств деловой репутации, её оценки за рубежом и в России необходимо сравнить саму методологию учета данного НМА.

Во-первых, согласно и российским, и международным методам учета гудвилл отражается только при приобретении предприятия как имущественного комплекса, что является сходством понятия деловой репутации в РБСУ и МСФО.

Во-вторых, согласно ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» деловая репутация является активом НМА, хотя и специфичным. Так, для целей бухучета стоимость приобретенной деловой репутации согласно ПБУ определяется расчетным способом как разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении целой компании или её части и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату покупки. Причем, положительную деловую репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта нематериальных активов (п. 43 ПБУ 14/2007). А отрицательную — рассматривать как скидку с цены, которая предоставляется покупателю.

В соответствии же с МСФО «гудвилл» — это разница между стоимостью объединения бизнеса и справедливой стоимостью чистых активов предприятия, т. е. актив, представляющий собой будущие экономические выгоды, являющиеся результатом других активов, приобретенных при объединении бизнеса, которые не идентифицируются и не признаются по отдельности.

Итак, деловая репутация согласно МСФО не является активом НМА, поскольку не является идентифицируемым ресурсом (а именно не удовлетворяет критериям идентифицируемости согласно п. 11–12 МСФО № 3), контролируемым компанией, который может быть надежно оценен. В то время как деловая репутация согласно РСБУ — как положительная, так и отрицательная является активом НМА.

В-третьих, согласно ПБУ, компания вправе амортизировать приобретенную деловую репутацию в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации) линейным способом (п. 44 ПБУ 14/2007). Что же касается отрицательной деловой репутации, то ее в полном объеме относят на финансовые результаты компании в качестве прочих доходов в полной сумме, а не равномерно, как этого требовало Положение в прежней редакции (ПБУ 14/2000).

Согласно же МСФО, если компания имеет положительную деловую репутацию, то её необходимо регулярно тестировать на возникновение обесценения. И если такие факторы возникли, то сумма такой переоценки должна быть отнесена на прочие расходы. А вот отрицательная деловая репутация может возникнуть в том случае, если цена приобретения бизнеса ниже справедливой стоимости активов и обязательств на дату приобретения. В этом случае гудвилл относят на прочие доходы.

Таким образом, согласно РСБУ приобретённую деловую репутацию можно амортизировать линейным способом. Гудвилл, согласно МСФО № 3, не подлежит амортизации, а лишь регулярно тестируется на возникновение обесценения. Что же касается учета отрицательной деловой репутации: как и в МСФО, так и в РСБУ отрицательная деловая репутация признается доходами на момент приобретения, — это является сходством данных стандартов.

В-четвертых, говоря о возможности возникновения деловой репутации в индивидуальной и консолидированной отчетностях, следует также упомянуть об их различиях согласно МСФО и РСБУ. Согласно РСБУ деловая репутация может возникать как в индивидуальной, так и в консолидированной отчетностях. Что касается МСФО, то тут деловая репутация может возникать только лишь в консолидированной отчетности. Что касается индивидуальной отчетности, то, согласно МСФО, деловая репутация входит в инвестиции.

Таким образом, отражение деловой репутации в соответствии с РСБУ отличается от отражения в индивидуальной отчетности компании в соответствии с МСФО тем, что согласно Российским стандартам сумма, уплаченная за приобретение компании, разбивается на инвестиции (балансовая стоимость чистых активов приобретенной компании) и деловую репутацию (оставшаяся часть). Согласно МСФО вся сумма отражается как инвестиции.

В-пятых, для расчета и учета приобретения деловой репутации в международной и российской практике используются различные методы. Лучше всего рассмотреть данное различие на конкретных примерах.

В российской практике ведения бухгалтерского учёта (согласно РСБУ):

Пример 1. Организация «A» приобрела фирму «B» на официальном аукционе за 84 000 000 руб. Упрощённый баланс фирмы «B» на дату покупки имеет следующий вид (с учётом рыночной стоимости имущества):

Таблица 1

Актив

Сумма, руб.

Пассив

Сумма, руб.

Основные средства

60 000 000

Уставный капитал

41 000 000

Производственные запасы

15 000 000

Расчеты с кредиторами

39 000 000

Денежные средства

5 000 000

Баланс

80 000 000

Баланс

80 000 000

 

Упрощённый баланс организации «A» (до покупки фирмы «B») на дату покупки имеет следующий вид:

Таблица 2

Актив

Сумма, руб.

Пассив

Сумма, руб.

Основные средства

190 000 000

Уставный капитал

120 000 000

Производственные запасы

30 000 000

Расчеты с кредиторами

135 000 000

Денежные средства

35 000 000

 

Баланс

255 000 000

Баланс

255 000 000

 

После совершения сделки в бухгалтерском учёте организации «A» должны быть произведены следующие записи:

-                   Д08 К76: 60 000 000 руб. — оприходованы ОС приобретаемой фирмы. После регистрации договора они приходятся на счёт 01.

-                   Д10,40,41 К76: 15 000 000 руб. — оприходованы производственные запасы приобретаемого предприятия.

-                   Д50,55 К76: 5 000 000 руб. — оприходованы денежные средства приобретаемого предприятия.

-                   Д76 К76: 39 000 000 руб. — оприходована кредиторская задолженность приобретаемого предприятия.

-                   Д08 К76: [84 000 000 — (80 000 000–39 000 000)] = 43 000 000 руб. — отражено возникновение положительной деловой репутации;

-                   Д04 К08: 43 000 000 руб. — учтена положительная деловая репутация в составе НМА.

В результате подобных операций баланс организации «A» примет следующий вид:

Таблица 3

Актив

Сумма, руб.

Пассив

Сумма, руб.

Основные средства

250 000 000

Уставный капитал

120 000 000

НМА (деловая репутация фирмы «B«)

43 000 000

Расчеты с кредиторами, включая задолженность перед продавцом фирмы «B«

258 000 000

Производственные запасы

45 000 000

 

Денежные средства

40 000 000

 

Баланс

378 000 000

Баланс

378 000 000

 

Что касается зарубежной практики учета и расчета деловой репутации при приобретении предприятия существует 2 метода основных метода: пропорциональный и полный (с учетом МСФО № 3).

Деловая репутация, возникающая в момент приобретения дочерней компании, рассматривается и рассчитывается как превышение справедливой стоимости возмещения, переданного контролирующим акционером, над его долей в справедливой стоимости чистых активов дочерней компании.

Упрощенно такой метод расчета можно представить в виде следующей формулы: гудвилл = сумма инвестиции — (сумма чистых активов дочерней компании * процент владения).

Такой метод расчета гудвилла принято называть пропорциональным.

Пример 2. Контролирующий акционер приобрел 75 % акций дочерней за 600 000 долларов. Стоимость чистых активов дочерней компании составила 440 000 долларов. Рассчитаем деловую репутацию пропорциональным методом.

Итак, запишем произведённые расчеты в виде таблицы:

Таблица 4

Расчет

USD

Инвестиции

600 000

Чистые активы дочерней компании * 75 %

(440 000 * 75 %) =

330 000

Деловая репутация

600 000–330 000 =

270 000

 

Как видно из примера, пропорциональный метод учитывает только гудвилл, приходящийся на контролирующего акционера. Этот метод весьма распространён в зарубежной практике, но по своему качеству отстает от полного метода расчета гудвилла.

Существует и иной метод, который используется в зарубежной практике. Он состоит в сравнении справедливой стоимости дочерней компании со всей суммой ее чистых активов, а не только ее частью, приходящейся на долю контролирующего акционера. При этом, справедливая стоимость дочерней компании приравнивается к сумме справедливой стоимости возмещения, переданного контролирующим акционером, и справедливой стоимости доли неконтролирующих акционеров (в дальнейшем будем называть ДНА).

Упрощенно такой метод расчета можно представить в виде следующей формулы: гудвилл = (инвестиция контролирующего акционера + ДНА) –чистые активы дочерней компании.

Данный метод расчета гудвилла называют полным.

Пример 3. Предположим, что ДНА в дочерней компании составила 100 тыс. дол. Прочие условия те же, что в Примере 2.

Тогда имеем следующую таблицу:

Таблица 5

 

Расчет

USD

Инвестиции

600 000

Чистые активы дочерней компании

440 000

ДНА

150 000

Деловая репутация

600 000 + 150 000–440 000 =

310 000

 

В отличие от пропорционального метода, полный метод отражает гудвилл, относящийся к дочерней компании в целом, т. е. деловую репутацию как контролирующего (270 тыс. дол.), так и неконтролирующего акционера (310–270 = 40 тыс. дол.).

В примерах 2,3 мы имели дело с позитивным гудвиллом. Он рассматривается как нематериальный актив и подлежит ежегодной проверке на обесценение (не амортизируется). Негативный же гудвилл (превышение стоимости чистых активов дочерней компании над стоимостью инвестиций) немедленно признается как доход, как ранее мной уже упоминалось.

В зарубежной практике расчет гудвилла в целом является более детальным и включает в себя помимо расчета на дату приобретения ещё и расчет его обесценения в будущем. Все это говорит о большей объективности расчета деловой репутации согласно МСФО, в отличие от РБСУ.

Итак, на нынешнем этапе происходит дальнейшее сближение РБСУ и МСФО по многим вопросам, в том числе и касательно деловой репутации. Это лучше всего проследить на примере переосмысления оценки и понимания отрицательной деловой репутации в российской практике за последние 10 лет (сущность отрицательной деловой репутации в ПБУ 14/2007 более схожа с её сущностью в МСФО № 3, чем между ПБУ 14/2000 и МСФО № 22).

Часто в российских компаниях публично не указывается размер ДНА.

Примером расчета простого гудвилла может стать ОАО «Мордовспирт»:

48,95 млрд — 32,1 млрд = 16,85 млрд руб. (стоимость деловой репутации на 2014 год).

 

Литература:

 

1.      Приказ Минфина РФ от 27 декабря 2007 г. N 153н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007)" (с изменениями и дополнениями).

2.      Гусев Е. В. Генезис дефениции гудвила / Вестник Южно-Уральского государственного университета. Серия: Экономика и менеджмент. — № 2. — 2014.

3.      Рыбакова О. М. Деловая репутация предприятия: оценка, учет, амортизация // Образование и наука 21 века. — 2012. — [Электронный ресурс]: http://www.rusnauka.com/29_NIOXXI_2012/Economics/7_116130.doc.htm.

Обсуждение

Социальные комментарии Cackle