Библиографическое описание:

Низамова А. И. Сравнение положений МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам» с положениями ПБУ 15/08 «Учет расходов по займам и кредитам» // Молодой ученый. — 2012. — №5. — С. 188-190.

Проведем сравнение положений МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам» с положениями ПБУ 15/08 «Учет расходов по займам и кредитам» по основным признакам.

Первым признаком является сфера регулирования.

В МСФО учет затрат по займам регулирует IAS 23 «Затраты по займам». В РСБУ учет затрат по займам регулируется ПБУ 15/08 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию».

В стандарте «Затраты по займам» рассматриваются вопросы, связанные с признанием в отчетности затрат по займам.

В стандарте указано, что его положения не могут применяться в отношении таких затрат по займам как:

- квалифицируемые активы, которые отражены по справедливой стоимости;

- запасы, которые производятся в больших количествах и на регулярной основе.

В ПБУ 15/08 кроме отражения затрат по займам, также регулируются вопросы, касающиеся непосредственно самих заемных средств. Это связано с тем, что в РСБУ отсутствует специальное положение, регулирующее учет финансовых обязательств, аналогичный МСФО (IAS) 32-39. Вопросы же включения в стоимость активов затрат по займам, например, регулируются ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов».

В целом можно сказать, что после вступления в силу ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», данное положение является зеркальным отражением своего международного аналога IAS 23 «Затраты по займам».

Вторым признаком сравнения является состав затрат по займам.

В МСФО (IAS) 23 затраты по займам характеризуются как расходы организации, связанные с привлечением заемного финансирования.

К затратам по займам относят согласно МСФО (IAS) 23 [2]:

- проценты по банковским овердрафтам и долгосрочным и краткосрочным кредитам и займам;

- амортизацию скидки или премии, связанной с привлечением заемных средств;

- амортизацию дополнительных расходов организации, возникших в результате привлечения заемного финансирования;

- расходы в отношении финансового лизинга в соответствии с МСФО (IAS) 17;

- курсовые разницы, связанные с привлечением заемных средств в иностранной валюте в части, рассматриваемой как корректировка финансовых расходов на оплату процентов.

В ПБУ 15/08 представлен следующий состав затрат по займам [1]:

- проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору);

- дополнительные расходы по займам.

Дополнительными расходами по займам являются [1]:

- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;

- суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора);

- иные расходы, непосредственно связанные с получением займов (кредитов).

В МСФО перечень затрат по займам, является открытым, в отличие от РСБУ.

В РСБУ в составе затрат по займам отсутствуют проценты по банковским овердрафтам.

Также в РСБУ, по причине отсутствия стандарта, который бы регулировал вопросы финансовой аренды, в составе расходов по займам не определены финансовые расходы, связанные с финансовой арендой.

Сравним МСФО (IAS) 23 с ПБУ 15/08 по тому, как они характеризуют понятие квалифицируемого / инвестиционного актива.

В МСФО (IAS) 23 квалифицируемый актив характеризуется как актив, для подготовки к использованию либо продаже, которого необходим длительный период времени.

В стандарте в качестве примеров приведены такие квалифицируемые активы, как запасы, основные средства, инвестиционная собственность, нематериальные активы.

В РСБУ используется понятие инвестиционный актив. Инвестиционный актив – объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление[1].

В положении перечислены такие примеры инвестиционных активов, как объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые в дальнейшем будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов [1].

Согласно МСФО (IAS) 23 запасы и инвестиции, которые производятся в значительных количествах, на повторяющей основе и на протяжении короткого периода времени не включаются в категории квалифицируемых активов.

В МСФО рассматривается большее количество видов работ которые ведутся над производством или приобретением актива, следовательно увеличивая перечень квалифицируемых активов и период капитализации затрат по займам.

Четвертым признаком сравнения является признание затрат по займам.

Согласно МСФО (IAS) 23 затраты по займам, напрямую связанные с формированием квалифицируемого актива включаются в стоимость данного актива. Иные затраты по займам признаются как расход в том периоде, в котором они возникли. В МСФО рассматривается возможность отнесения затрат к квалифицируемому активу исходя из взаимосвязи факта возникновения затрат по займам и расходов по приобретению (созданию) актива.

Затраты по займам, полученным для целей финансирования квалифицируемого актива, возникшие в течение периода капитализации, включаются в стоимость актива за минусом дохода от временного инвестирования займа, в качестве финансовых вложений.

В соответствии с РСБУ расходы по полученным займам признаются расходами того периода, в котором они произведены, за исключением части, которая должна быть включена в стоимость инвестиционного актива.

Затраты по займам, понесенные в связи с приобретением инвестиционного актива, подлежат включению в стоимость приобретения актива за минусом дохода от временного использования заемных средств в качестве финансовых вложений [2].

Таким образом, по данному признаку РСБУ и МСФО почти идентичны.

Сравним учет затрат по займам по пятому признаку – период капитализации затрат по займам.

В МСФО капитализация затрат по займам начинается с момента выполнения следующих условий:

- возникновение затрат, связанных с приобретением актива;

- возникновение затрат по займам;

- осуществление деятельности по приведению актива в состояние, годное для использования или продажи.

Капитализация затрат по займам в стоимости квалифицируемого актива приостанавливается при прерывании деятельности по приведению квалифицируемого актива в пригодное для использования или продажи, за исключением тех случаев, когда приостановка деятельности является неотделимым этапом процесса создания актива.

Затраты по займам прекращают капитализироваться в стоимости квалифицируемого актива при завершении работ, необходимых для приведения актива в состояние, пригодное для использования или продажи.

В случаях когда создание квалифицируемого актива завершается по частям, каждая из которых готова к использованию, несмотря на то, что создание других частей не завершено, капитализация затрат в стоимости законченной части, прекращается [2].

По РСБУ капитализация затрат по займам в стоимости инвестиционного актива производится при выполнении следующих условий:

- возникновение расходов по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива;

- начало работ по формированию инвестиционного актива;

- наличие затрат по займам и кредитам или обязательств по их осуществлению.

Включение затрат по полученным займам и кредитам, использованным для создания данного актива, приостанавливается при прекращении работ, связанных с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива в течение срока, превосходящего три месяца.

Период, в котором осуществляется дополнительное согласование возникших в процессе строительства актива вопросов технического и (или) организационного характера, не считается приостановлением работ по формированию инвестиционного актива.

Включение затрат по полученным займам и кредитам в стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету [1].

ПБУ 15/08 в отличие от МСФО оговорен временной критерий приостановления капитализации затрат по займам.

Однако в ПБУ 15/08 отсутствуют положения о прекращении капитализации затрат в стоимости части объекта.

Также необходимо отметить, что условия капитализации затрат по займам в стоимость инвестиционного актива согласно ПБУ 15/08 абсолютно идентичны приведенным в МСФО (IAS 23).

Сравним особенности признания затрат по займам, когда затруднительно однозначно определить взаимосвязь займов и квалифицируемого актива.

Если затруднительно однозначно определить связь полученных займов с конкретным квалифицируемым активом, то затраты, подлежащие капитализации, определяются с помощью ставки капитализации.

Ставка капитализации является средневзвешенной ставкой заимствования по всем займам компании, за исключением тех займов, которые получены под квалифицируемый актив [2].

Если на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива истрачены средства займов (кредитов), полученных на цели, не связанные с таким приобретением, сооружением и (или) изготовлением, то проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов (кредитов), причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), полученных на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением такого актива [1].

Также в МСФО (IAS) 23 указано, что сумма затрат по капитализации не может превышать сумму затрат по займам, которые были понесены в течение данного периода.

Следующим, седьмым признаком сравнения является тестирование на обесценение.

Согласно МСФО 23 в том случае, если ожидаемая конечная балансовая стоимость квалифицируемого актива превышает его чистую цену реализации или ценность использования, балансовую стоимость необходимо списать в соответствии с требованиями иных стандартов.

В ПБУ 15/08 тестирование на обесценение не предусматривается.

Переходные положения.

МСФО (IAS) 23 определяет, что стандарт, который претерпел изменения применяется к затратам по займам, дата капитализации затрат которых начинается с даты вступления стандарта в силу или после.

В РСБУ не определяет понятия переходные положения.

Концептуальные отличия

При совпадении учетной политики и если затраты по займам будут являться существенными для организации, то несмотря на это отчетность по РСБУ и по МСФО не будет совпадать по следующим двум причинам:

- задолженность по займам в соответствии с РСБУ отражается по фактической стоимости полученных активов при их получении, тогда как в МСФО она отражается по справедливой стоимости полученных активов за минусом первоначальных затрат по МСФО 39. Таким образом, величина кредиторской задолженности, а также финансовые результаты за каждый период до ее полного погашения в МСФО будут отличаться, если условия получения заемных средств отличаются от рыночных условий.

- расходы по процентам в МСФО отражаются не равномерно, как указано в ПБУ 15/08, а методом эффективной процентной ставки. Она определяется по формуле дисконтирования исходя из будущих денежных потоков по первоначальной стоимости и периодам финансового обязательства. Далее эта ставка каждый отчетный период умножается на возрастающую величину обязательства, а разница признается в отчете о прибылях и убытках в составе расходов по процентам.


Литература:

  1. Учет расходов по займам и кредитам [Электронный ресурс]: Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 15/08) от 06.10.2008 N 32н // Справочно-правовая система «Консультант Плюс»

  2. Затраты по займам [Электронный ресурс]: Международный стандарт финансовой отчетности (МСФО (IAS) 23) // Справочно-правовая система «Консультант Плюс»

Основные термины: инвестиционного актива, квалифицируемого актива, капитализации затрат, стоимость инвестиционного актива, IAS 23, учет затрат, формированию инвестиционного актива, период капитализации затрат, стоимости квалифицируемого актива, приобретением актива, заемных средств, МСФО учет затрат, капитализация затрат, МСФО перечень затрат, положений МСФО, МСФО капитализация затрат, состав затрат, займам компании, приобретением инвестиционного актива, стоимости инвестиционного актива

Обсуждение

Социальные комментарии Cackle