Статья посвящена бухгалтерскому учету и налогообложению ценных бумаг. Повышение роли рынка ценных бумаг в управлении капиталами населения для их использования на производстве, в предоставлении большого числа возможностей для размещения финансовых средств и практически всегда неполная теоретическая разработка вопросов, которые касаются организации системы бухгалтерского учета выпуска ценных бумаг, обусловили выбор темы данной статьи. Автором проведен анализ оснований для принятия к учету ценных бумаг, каким образом ценные бумаги принимаются к бухгалтерскому учету. Приведены примеры проводок и используемые счета. Перечислены последние изменения порядка налогообложения операций с ценными бумагами. Автор приходит к выводу, что с усовершенствованием обращения различных ценных бумаг, обязана усовершенствоваться и система их бухгалтерского учета.
Ключевые слова: ценная бумага, финансовые вложения, принятие ценных бумаг к бухгалтерскому учету, изменение порядка налогообложения операций с ценными бумагами.
В настоящее время в России все большее развитие приобретает фондовый рынок в управлении капиталами населения для их использования на производстве, в предоставлении большого числа возможностей для размещения финансовых средств. Однако, в то же время, наблюдается практически всегда неполная теоретическая разработка вопросов, которые касаются организации системы бухгалтерского учета ценных бумаг.
Бухгалтерский учет ценных бумаг
Основанием для принятия ценных бумаг к бухгалтерскому учету является наличие следующих документов:
– Документарные ценные бумаги — акт приема-передачи ценных бумаг и договор на приобретение ценных бумаг;
– Бездокументарные ценные бумаги — выписка со счета «Депо» (отчетный документ депозитариев, свидетельствующий об операциях по переводу ценных бумаг между счетами депо или между разделами одного счета депо) или из реестра владельцев ценных бумаг;
– Приобретение права требования — договор, акт уступки права требования, а также прочие документы [1].
Следует напомнить, что, ценной бумагой считают документ, который подтверждает имущественные права с соблюдением требований установленной формы и обязательных реквизитов. Осуществление либо передача прав на ценную бумагу становятся возможны только при предъявлении документа или установлении прав на него в специальном реестре.
Согласно положению по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденному приказом Минфина Российской Федерации от 10.12.2002 № 126н, вложения каких-либо средств предприятиями в инвестиционном виде в ценные бумаги в бухгалтерском учете отражаются как финансовые вложения.
Ценные бумаги принимаются к учету по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость финансовых инвестиций, которые приобретены за плату — это сумма фактических издержек компании на их приобретение, кроме налога на добавленную стоимость (НДС) и иных впоследствии возмещаемых налогов.
Фактическими затратами на покупку активов в качестве ценных бумаг являются:
– суммы, которые уплачиваются в соответствии с договором продавцу;
– суммы, которые уплачиваются организациям и другим лицам за информационные услуги, которые связанны с приобретением указанных активов [2].
При покупке ценных бумаг за счет заемных средств, затраты по полученным кредитам и займам будут учтены в соответствии с положением «Расходы организации» ПБУ 10/99, которое было утверждено приказом Минфина России 31 мая 1999 г.
В фактические затраты не включаются общехозяйственные и другие расходы по аналогии, за исключением тех случаев, когда они сами напрямую связаны с приобретением ценных бумаг.
Если же затраты имеют несущественную величину, при покупке таких вложений, как ценные бумаги, компания вправе признавать их прочими расходами в том отчетном периоде, в котором эти бумаги были приняты к бухгалтерскому учету. Свой выбор компании обязаны отражать в своей учетной политике [3].
Перейдем к непрофессиональным участникам фондового рынка.
Компании, которые не являются профессиональными участниками фондового рынка, при отражении в бухгалтерском учете операций по покупке ценных бумаг используют счет 58 «Финансовые вложения».
К нему могут быть открыты субсчета 58–1, 58–2 и др.
На субсчете 58–1 «Паи и акции» учитывается присутствие и передвижение инвестиций в акции акционерных обществ, уставные капиталы других компаний и т. п.
На субсчете 58–2 «Долговые ценные бумаги» учитывается присутствие и передвижение инвестиций в государственные и частные долговые ценные бумаги.
Финансовые вложения, которые осуществлены компанией, отражаются по дебету счета 58.
Пример. В октябре 2015 года компания приобрела 80 акций акционерного общества по цене 100 р. за шт., на общую сумму 8000 р. Данные акции куплены с целью последующей перепродажи. В бухгалтерском учете рассмотренные операции будут отражены следующими проводками:
Дт 58 Кт 76–8000 р. (80 шт. по 100 р. каждая) — приобретены акции для дальнейшей перепродажи,
Дт 76 Кт 51–8000 р. — за приобретение акций оплачено продавцу.
Налог на добавленную стоимость
Обороты по реализации ценных бумаг освобождены от НДС (пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ), и счета фактуры по данным операциям организации и банки не составляют, за исключением брокерских и посреднических услуг (п. 4 ст. 169 НК РФ).
«Входной» НДС, который уплачен при приобретении услуг в процессе покупки ценных бумаг, учитывается в их стоимости, т. е. принимается при исчислении налога на прибыль в составе расходов по приобретению данных активов (п. 1–3 ст. 149 и пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ).
Налог на прибыль
У принимающей стороны финансовые вложения, полученные в виде взноса в уставный капитал, принимается к налоговому учету по остаточной налоговой стоимости, которая подтверждена документально по данным передающей стороны (пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ). Кроме того, могут быть признаны дополнительные расходы, возникающие при такой передаче.
У инвесторов взносы в уставные (складочные) капиталы других организаций не признаются реализацией (пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ) и при исчислении налога на прибыль как расходы в момент их передачи не принимаются (пп. 3 ст. 270, п. 1 ст. 277 НК РФ). Стоимость приобретаемых акций признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав), которая характеризуется по данным налогового учета на дату перехода права собственности, с учетом дополнительных затрат, которые при этом внесении признаются у передающей стороны.
Федеральный закон № 420-ФЗ «О внесении изменений в статью 27.5–3 Федерального закона «О рынке ценных бумаг» и части первую и вторую НК РФ» внес важные изменения в порядок налогообложения операций с ценными бумагами [4].
Исчисление налога на прибыль компании
Изменен порядок определения цен по заключенным за пределами организованного рынка сделкам с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке.
В отношении этих сделок, которые не признаются контролируемыми по правилам трансфертного ценообразования:
— С 1 января 2016 года доходы или расходы организации по таким сделкам во всех случаях определяются из фактической цены сделки.
— С 1 января 2015 года доходы или расходы формируются, основываясь на фактической цене сделок, если же такая цена находится в пределах интервальных значений цен сделок, которые уже заключены в отношениях точно таких же ценных бумаг на торгах организованного рынка. Однако если фактическая цена никак не подходит интервальным значениям, то налогоплательщик вправе по собственному выбору признать доходы или расходы своей организации. Налогоплательщик сможет совершить это исходя из интервальных значений цен, либо же исходя из расчетной цены сделки, обозначенной с учетом применения методов, которые предусмотрены общими правилами трансфертного ценообразования. Выбранный вариант необходимо закрепить в Учетной политике для целей налогообложения.
Исчисление налога на добавленную стоимость
С 1 января 2014 года порядок расчета пропорции суммы «входного» НДС стал более конкретным. Пропорция, которая применяется для расчета суммы «входного» НДС, принимается к вычету или является учтённой в расходах по НДС, при совершении операций с финансовыми инструментами срочных сделок (ФИСС) и ценными бумагами. Помимо этого конкретизированы правила определения величин, используемых для подсчета выбранной пропорции, в том же числе чистого дохода по расчетным ФИСС и стоимости ценных бумаг, операции по реализации которых освобождены от НДС (п. 4.1. ст. 170 НК РФ).
В случае если организация совершает операции, не подлежащие налогообложению, то налогоплательщики полностью освобождаются от обязанности составлять счета-фактуры (п. 3 ст. 169 НК РФ).
Также с 1 января 2014 года от обложения НДС освобождены операции по уступке прав по обязательствам, которые возникают на основании ФИСС, кроме финансовых инструментов, реализация базового актива которых подлежит обложению НДС (пп. 30 п. 2 ст. 149 НК РФ).
Уступка прав требования
С 1 января 2015 года при уступке с убытком прав требования по обязательству, по которому еще не наступил срок платежа, налогоплательщик имеет право учесть в составе расходов по налогу на прибыль полученный убыток в размере, не превышающем сумму процентов, которые могут быть начислены на сумму уступаемого требования за период с момента уступки, до истечения срока платежа по уступаемому требованию:
– Исходя из определяемых в соответствии с НК РФ максимальных ставок процентов, которые применяются при учете в составе расходов процентов по контролируемым сделкам, одной из сторон которых является банк;
– Исходя из ставок, величина которых подтверждается налогоплательщиком в соответствии с методами, установленными правилами трансфертного ценообразования.
Налогоплательщик вправе применить любой из вышеуказанных способов по своему усмотрению, закрепив свой выбор в учетной политике организации (п. 1 ст. 279 НК РФ).
Заключение
На сегодняшний день в России все наибольшее развитие получает рынок ценных бумаг. Практически все субъекты экономических отношений, ведущие бухгалтерский учет, напрямую сталкиваются с учетом операций с ценными бумагами.
С усовершенствованием обращения различных ценных бумаг существует необходимость в усовершенствовании и системы их бухгалтерского учета.
Литература:
- Акилова, Е. В. Налоговый учет операций с ценными бумагами / Е. В. Акилова // Налоги (газета). — 2008. — № 4. — С. 4–5.
- Кулина, Е. А. Учет финансовых вложений / Е. А. Кулина, Ж. А. Кеворкова, А. А. Курилова // Вестник НГИЭИ. — 2015. — № 9. — С. 14–15.
- Мирошниченко, Т. В. Организация бухгалтерского учета финансовых вложений / Т. В. Мирошнеченко // Аудиторские ведомости. — 2008. — № 7. — 21 с.
- Федеральный закон Российской Федерации № 420-ФЗ «О внесении изменений в статью 27.5–3 Федерального закона «О рынке ценных бумаг» и части первую и вторую НК РФ» // Консультант Плюс // [Электронный ресурс]. — Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_156529/ (дата обращения 27.04.2016).
